序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇企業所得稅后續管理范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

一、具體政策規定

為了擴大吸收外資，鼓勵涉外企業使用國產設備，財政部及國家稅務總局先后制定了《關于外商投資企業和外國企業購買國產設備投資抵免企業所得稅有關問題的通知》（財稅[2000]49號）、《外商投資企業和外國企業購買國產設備投資抵免企業所得稅管理辦法》（國稅發[2000]第090號），兩文件基本內容是對符合條件的涉外企業購買國產設備，其設備金額的40%可從購買當年比前一年新增的企業所得稅中抵免。2005年又總局出臺了《關于外商投資企業和外國企業購買國產設備投資抵免企業所得稅問題的通知》（國稅函[2005]488號），對包括進口件、追加投資及合并分立等抵免問題做了進一步細化，現階段設備抵免所得稅工作主要是根據這三個規范性文件規定開展進行。

二、當前工作中遇到的問題

1、稅額抵免不合理。目前稅收減免主要分為稅率式減免、稅基式、稅額式三種，因購買國產設備金額的40%可從購買設備當年比前一年新增的企業所得稅中抵免，也就是直接沖減應納所得稅額，屬于稅額式減免。從理論上講這種減免側重稅收利益的直接讓渡，操作簡單，但是從稅務機關角度分析不利于組織稅收收入。因為生產性的涉外企業本身享受兩免三減半的定期優惠，企業在開業前購買的設備可以在基數為零的前提下連續抵免七年，特別是對于投資強度大的機械制造等企業，如果購買設備較多，開業十年即使每年獲利，基本上也將出現無所得稅可交現象。另購置設備金額通過折舊方式減少企業應納稅所得額，而文件規定讓其直接沖減應納所得稅額很不合理。

2、時間要求不實際。文件對設備抵免時間做了規定，要求企業申請抵免企業所得稅，應在購置國產設備后兩個月內，向主管稅務機關遞交申請報告。該規定與實際執行非常不切實際。因按照程序，企業購買設備需要經過申請退設備所含增值稅環節，需要經過專用發票認證、資料準備、報經審批，退稅機關核實發票信息、實地調查、逐級批復、審批退稅等相關手續，僅退稅工作就無法在兩個月內完成，更不要說在兩個月辦理抵免申請。如果不能核實已退增值稅金額，就無法準確計算抵免所得稅，所以必須要等到企業已拿到實際退稅款后方開始受理。而且對于有的企業工程改造或新上項目的采購行為歷時較長，有的甚至長達幾年，每兩個月申報一次的規定過于頻繁，甚至可能出現一套設備需要多次進行抵免企業所得稅申請的情況。對于主管稅務機關而言也增加了很多不必要的重復工作。

3、文件規定不具體。一是固定資產標準難以掌握。文件規定設備必須是作為固定資產管理，按照外商投資企業所的得稅法細則三十條固定資產的認定標準，對設備使用年限判斷比較困難，只能由企業自行申報。二是全部出口類難以判斷。指導目錄鼓勵十三大類產品全部出口類，日常如何進行判斷，是依據上年度還是當年，是否要等到年底核實企業產品是否全部出口后方可以辦理。三是進口組件價格無明確，文件規定對于進口料件可以從設備總額中扣除，如何確定進口件的金額。如果設備的關鍵部分是進口，其他部件為國內生產組裝，那整個設備能否稱之為國產設備。對此，對使用進口零件組裝的以多少比例來界定為國產設備，文件中沒有明確。四是運輸費裝卸費扣除問題。企業在購貨合同上注明了設備總額是包含運費、安排費、裝卸費等費用，而申報辦理采購國產設備的金額時沒有扣除相應的費用，審核過程中應以怎樣的比例予以扣除難以把握，文件中沒有明確。

4、工作流程不規范。國稅發〔2004〕80號文下放了審批權限，設備抵免所得稅審批由省轄市級稅務機關負責，但對基層分局如何上報，市局怎么批復，以何種形式等各地執行不統一，缺乏規范。有的地方自行開發抵免軟件，要求企業報送電子信息，有的地方手工書面審核；在審批過程中有的以正式公文形式進行批復，有的則是由管理部門以審批單形給予回復等。在CTAIS江蘇優化版上線后，第一批工作流未將抵免所得稅納入業務需求之中，造成信息管理系統的盲區，仍需要機外審核，形成管理資源的浪費，沒能解決各地執行程序不規范的問題。

5、部門配合不協調。采購國產設備退稅和抵免所得稅分屬兩個部門審批管理，目前這兩個部門之間配合還不夠，表現在退稅部門審批時間較長，容易給企業錯失抵免時機；對于設備的商品海關代碼、是否構成固定資產以及具體程序上等兩部門之間年因為各自政策理解上的不同，造成有的設備退稅后，而抵免部門認為不符合條件應不予抵免等，或者讓企業多次修改商品海關代碼等現象，讓企業無所適從。還有一個問題就是無論是退稅還是抵免，都需要對設備是否是未使用過的，是否是進口，以及合同采購的真實性等進行核查，因兩部門之間缺乏信息交流，造成重復對企業設備的情況進行核查，增加了企業不必要的負擔。對屬于鼓勵13類產品全部出口類企業，退稅部門現在做法是暫時不予以退稅，而是監管期間結束以后方允許退稅，而抵免所得稅是需要退還增值稅后才可以辦理，存在時間上的矛盾。另外，對設備退稅或者抵免五年以后存在出租出借轉讓，需要退回已退增值稅或者已抵免的所得稅，因部門之間缺乏一個相應的信息交換渠道，造成不能互通有無。還有一點就是最近國家發改委和總局對購買設備退稅政策進行較大的改動，而抵免所得稅未有發生變化，一直沿用以前政策，不適應新形式下的退稅和抵免所得稅工作的銜接。

6、后續管理不到位。49號文第七條規定“外商投資企業和外國企業將已經享受投資抵免的國產設備，在購置之日起五年內出租、轉讓的，應在出租、轉讓時補繳設備已抵免的企業所得稅款?！薄Ｔ趯嶋H工作中由于產品更新換代加快，有的設備因加速折舊的方式造成幾年以后不適應需要，需要進行處理，或者有的企業直接將購買設備后廠房后通過投資、出租設備獲取利潤，按規定應補繳設備已抵免的所得稅款，而在現實工作中卻容易忽視這個環節。稅務部門存在重前期審批，輕后續管理的現象，還有因為設備過多，無法甄別，沒有時間也無法進行核查，以及由于機構改革或是人員變動等原因，起不到監管的作用。有的在稅務管理人員變動后，對企業已經享受抵免政策的設備實質上處于完全不管的狀態。

三、建議對策

1、完善現有規定。設備金額的40%可直接從新增的所得稅抵免規定缺乏合理之處，兩者之間并無相同或者類似可以相互沖抵的可抵因素，而且嚴重侵蝕了企業所得稅收入的稅基，容易給企業逃避所得稅帶來可乘之機。建議修改現行規定由抵免應納所得稅稅額改成應納稅所得額，即設備金額的40%按照企業實際適用的稅率，給予抵免所得稅。同時抬高可抵免企業的門檻，只有符合國家特別鼓勵類產業，或者兩密企業、高新技術產業等項目方可以享受抵免范圍，對于一般初級加工制造，技術含量低，浪費資源污染環境的，可不予辦理。

2、延長申請時間。為了解決和退增值稅時間的沖突，以及企業多次購買設備多次申報的弊端，建議適當延長企業購置設備后申請抵免的時間要求，由原先的兩個月修改為企業辦理退稅后的兩個月，或者直接要求企業在年底前統一辦理當年度購置設備的抵免申請，稅務部門在第二年所得稅匯算清繳之前給予批復，不影響企業抵免，同時延長時間也能解決屬于鼓勵類十三大類產品全部出口類企業取得設備抵免企業所得稅申報的政策盲區。

3、細化具體辦法。488號文對部分要求做了細化，但是內容還不是很具體，缺乏可操作性，建議再出臺文件規定，明確可抵免設備的范圍標準，對組成整套設備購進的零部件等允許納入抵免范圍，對合同金額注明包含運費、裝卸費，建議按發票金額一定的比例計算扣除。對于企業所購買的設備，明確關鍵部件超過者50%以上即不再為國產設備，已經不屬于國產設備的范圍，不予以抵免，同時對什么是“簡單組裝所形成的”，給予明確規定，便于基層部門實際工作中掌握。

4、統一工作流程。盡快完善業務需求，利用CTAIS優化版的信息平臺，收集現有抵免政策，落實開發適合全省統一使用的抵免所得稅業務工作流程，從企業申請所需資料，主管稅務機關初步審核、省轄市稅務機關終審，反饋批復信息等方面制定流程，規范文書格式，形成統一有效的抵免工作流程。

篇(2)

企業是以盈利為目的，但在生產經營過程中，難免會由于經營管理不善等原因導致企業虧損，虧損后如何最大限度地合理利用法律的相關規定使企業損失降低到最低就值得進行探討。

一、虧損的定義及彌補方式

會計上的虧損是指企業在一個會計期間內的收入總額小于成本費用總額的數額。由于稅法制度和會計制度存在一定的差異，因此，稅法上的虧損和會計上的虧損也存在一定的差異。稅法上的虧損是在會計上的虧損基礎上減去不征稅收入、免稅收入、稅法允許加計扣除的支出，加上稅法禁止扣除的支出以及超過稅法規定扣除的支出。

企業發生虧損后可以進行彌補，彌補虧損的方式主要有三種：一是企業發生虧損，可以用次年度的稅前利潤彌補，次年度利潤不足彌補的，可以在5年內延續彌補；二是企業發生的虧損，5年內的稅前利潤不足彌補時，用稅后利潤彌補；三是企業發生的虧損，可以用盈余公積彌補，但盈余公積補虧后結余不得低于公司注冊資本的25%。但企業用盈余公積金彌補虧損時，應當由公司董事會提議，并經股東大會批準，否則稅務機關不予以認可。

二、稅法對彌補虧損的規定

1.填報規定

根據國家稅務總局《關于填報企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表有關問題的通知》（國稅函〔2008〕635號）規定，第4行“實際利潤額”，填報按會計制度核算的利潤總額減除以前年度彌補虧損以及不征稅收入、免稅收入后的余額。也就是說，虧損企業在填報納稅申報表時的實際利潤額不是當年財務報表的利潤總額，應當減除以前年度的虧損，彌補虧損后有余額的，再按其所適用的稅率預繳季度企業所得稅。

2.審批規定

雖然根據《國家稅務總局關于做好已取消和下放管理的公司所得稅審批項目后續管理工作的通知》（國稅發[2004]082號），納稅人發生的年度虧損取消了主管稅務機關的審核，納稅人在納稅申報時（包括預繳申報和年度申報）可自行計算并彌補以前年度符合條件的虧損。雖然審核取消，但是彌補虧損的計算并沒有發生根本變化，稅務機關將會著重加強檢查和監督管理工作。納稅人在年度企業所得稅匯算清繳時當年有虧損或彌補虧損的，需報送下列資料到主管地稅局備案：1.企業所得稅年度納稅申報表附表七《稅前彌補虧損明細表》；2.《企業年度虧損確認或彌補申報審批表》；3.屬于彌補虧損的另報送《彌補虧損臺帳》復印件。根據《關于做好2009年企業所得稅匯算清繳工作的通知》，年度虧損的企業需提供《所得稅匯算清繳納稅申報鑒證報告》，如果不提供涉稅鑒證報告，需要申請稅務機關核查。有“彌補虧損”的，必須報稅務分局做好虧損臺帳后才能進行“彌補虧損”。也就是說對年度虧損的企業需要有資質的中介機構出具企業所得稅年度匯算清繳鑒證報告并經稅務機關核查。

2.查補規定

企業由于納稅申報計算錯誤，在自查過程或稅務機關在檢查過程中發現補交稅款彌補虧損的規定。

根據《國家稅務總局關于查增應納稅所得額彌補以前年度虧損處理問題的公告》（國家稅務總局[2010]20號）規定，稅務機關對企業以前年度納稅情況進行檢查時調增的應納稅所得額，凡企業以前年度發生虧損、且該虧損屬于企業所得稅法規定允許彌補的，應允許調增的應納稅所得額彌補該虧損。彌補該虧損后仍有余額的，按照企業所得稅法規定計算繳納企業所得稅。

根據《國家稅務總局關于企業所得稅應納所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）的規定，關于以前年度發生應扣未扣支出的稅務處理問題：根據《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規定，對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。企業由于上述原因多繳的企業所得稅稅款，可以自追補確認年度企業所得稅應納稅款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。虧損企業追補確認以前年度未在企業所得稅前扣除的支出，或盈利企業經過追補確認后出現虧損的應首先調整該項支出所屬年度的虧損額，然后再按照彌補虧損的原則計算以后年度多繳的企業所得稅，并按前款規定處理。

 4.虛報規定

企業虛報虧損是指企業在年度企業所得稅納稅申報表中申報的虧損數額大于按稅收規定計算出的虧損數額。內外資企業所得稅政策都規定，企業故意虛報虧損，在行為當年或相關年度造成不繳或少繳應納稅款的，按偷稅處理；企業依法享受免征企業所得稅優惠年度或處于虧損年度發生虛報虧損行為，在行為當年或相關年度未造成不繳或少繳應納稅款的，按規定處以5萬元以下罰款。

三、彌補虧損的會計處理

按照舊會計準則規定，如果企業當年發生財務賬面虧損，應借記“利潤分配――未分配利潤”科目，貸記“本年利潤”科目。企業以后年度彌補虧損時作以上相反的分錄。如果企業采用應付稅款法而非資產負債表債務法，不再做其他分錄。

新企業會計準則規定，企業對于能夠結轉以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應當以可能獲得用于抵扣尚可抵扣的虧損和稅款抵減的未來應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產。企業應當對五年內可抵扣暫時性差異是否能在以后經營期內的應稅利潤充分轉回作出判斷，如果不能，企業不應確認遞延所得稅資產。新準則對“未來應納稅所得額”的判斷只給出了原則性的規定，這就需要會計人員職業判斷等能力。對于未來可以轉回的應納稅額預計過高，可能無法轉回。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產的利益，則應當減記遞延所得稅資產的賬面價值，其具體會計處理為：借記“所得稅費用” 科目，貸記“遞延所得稅資產” 科目。在很可能獲得足夠的應納稅所得額時，減記的金額應當轉回，其具體會計處理為：借記“遞延所得稅資產” 科目，貸記“所得稅費用” 科目。

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關鍵詞 企業理財 投資活動 融資活動 納稅籌劃

納稅籌劃是指納稅人或其人在合法或非違法的前提下，通過對投資、籌資、利潤分配等財務活動的安排，對多種納稅方案進行優化選擇以實現企業價值最大化的經濟目標和承擔社會責任、保證社會利益的社會目標的一種理財活動。納稅籌劃應包括四個方面的內容：節稅籌劃、避稅籌劃、轉嫁籌劃和實現涉稅零風險。進行納稅籌劃應當分為兩個層次：一是減少納稅失誤，實現零涉稅風險；二是積極主動地開展多方位、多層次的系統籌劃，減少稅收負擔，包括利用稅收屏蔽、獲取資金時間價值。稅務部門為了充分實現稅收的調節功能，不斷完善國家稅制，也應當有一種籌劃思想，即立法部門要加強立法，完善稅收法制，而執法部門針對不同性質、不同表現的納稅人，應采取不同的監控方式和征管模式以及納稅人評估體系，從而形成一個整體的納稅籌劃體系。

投資是企業永恒的主題，它既是企業誕生的唯一方式，也是企業得以存續和發展的重要手段。良好的企業定位是成功進行納稅籌劃的起點，在投資之初進行有效的納稅籌劃不僅可起到事半功倍的效果，也會為后續階段的籌劃打下良好的基礎。在投資活動中的納稅籌劃方法主要包括投資有利的企業類型和選擇有利的投資產業、投資地區、投資合作伙伴、投資規模、投資方式、投資結構等。

1 企業類型的選擇

1.1 公司制企業與合作制企業的選擇

公司的稅后利潤以股息的形式分配給投資者，投資者又得繳納一次個人所得稅；而合伙企業的營業利潤不繳納公司所得稅，只繳納各個合伙人分得收益的個人所得稅。例如：假設某投資者欲投資80萬元，開一家小百貨店，預計每年贏利10萬元，如果按合伙形式則該項投資年稅后凈收益為7萬元（10-10×30%），設個人所得稅適用稅率為30%。如果該店為一家公司，設企業所得稅稅率為20%，其稅后利潤為8萬元（10-10×20%）全部分給投資者，該投資者還應繳納個人所得稅2.4萬元（8×30%）。合伙形式比公司形式每年節約稅收支出1.4萬元。

1.2 分公司與子公司的選擇

在國外或外地創辦子公司一般需要辦理許多手續，并達到當地規定公司創辦條件，獨立承擔納稅義務。但是子公司作為獨立法人主體，可以享受當地稅收規定的眾多優惠政策。如果創辦分公司則不能視為獨立法人主體，很難享受到地區的稅收優惠待遇，但是分公司作為總公司統一體中的一部分接受統一管理，損益共計，可以平抑自身經濟活動，部分地承擔納稅義務。而設立分公司無需接受層層盤查，財務資料可以保密。

子公司和分公司的稅收待遇一般都是有差別的，前者承擔全部納稅義務，后者往往只承擔有限納稅義務。許多國家對外國公司既征公司所得稅，又征收“分支機構稅”。當然有些國家為吸引投資只對其未再投資于固定資產的利潤征稅。我國原《中外合資經營企業所得稅》中規定對外資企業匯出利潤課征10%的預提稅。

在具體籌劃公司形式時，還有許多可考慮的因素，如公司的發展規律，當地稅率的高低，稅基的寬窄以及稅收的優惠條件等等。

對于稅收優惠條件的考慮，一般都是獨立公司優惠政策多，但優惠條件嚴格復雜；分支機構享受優惠少，但優惠條件不如獨立公司高。跨國公司為到達最優納稅籌劃效果，可以并用兩種公司組織形式某些附屬機構設立為子公司，某些設立為分公司。公司組織形式的選擇與搭配是公司設立中的第一步，應該特別加以對待。

2 投資行業的選擇

2.1 生產性行業的選擇

內資企業獲得稅收優惠比較少，主要是對新辦企業、產品出口企業、福利生產企業等實施一定的減免優惠，但期限一般不長，主要有以下幾類可供選擇：利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產的內資企業，可在五年內減征或免征企業所得稅；內資企業、事業單位進行技術轉讓，以及在技術轉讓過程中產生的與技術轉讓有關的技術咨詢、技術服務、技術培訓的所得，年凈收入在30萬元以下的，免征企業所得稅；增值稅對農產品、自來水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣，居民用炭制品，圖書、報紙、雜志，飼料、化肥、農藥、農膜，金屬礦、非金屬礦采選產品等，適用13%的優惠稅率。對出口品貨物適用免稅零稅率；對于在國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業，除減按15%的稅率征收企業所得稅外，對于新辦的企業，自投產年度起，免征企業所得稅兩年；新辦的城鎮勞動就業服務企業，當年安置待業人員超過企業從業人員總數的60%的，經主管稅務機關審查批準，可免征所得稅三年。勞動就業服務企業免稅期滿后，當年新安置待業人員占企業原從業人員總數30%以上的，經主管稅務機關審核批準，可減半征收所得稅兩年；民政部門舉辦的福利工廠和街道的非中途轉辦的社會福利單位，凡安置“四殘”（盲、聾、啞、肢體殘廢）人員占生產人員總數的35%以上，暫免征收所得稅；凡安置“四殘”人員占生產人員總數的比例超過10%未達到35%的，減半征收所得稅。

對于外商投資的生產型企業，一般有較多的優惠，主要有從事農、林、牧業的企業，從事港口碼頭建設的中外合作經營企業、產品出口企業、先進技術企業等。

2.2 非生產性行業的選擇

我國現行稅法中，企業所得稅、增值稅、營業稅都體現了對非生產行業的稅收支持，主要表現在以下幾個方面：對農村中為農業生產前、產中、產后服務的行業，如氣象站、畜牧醫站等，暫免征所得稅；對科研單位及大專院校的技術服務收入，如技術成果轉讓、技術培訓等，暫免征所得稅；對新辦的獨立核算的交通運輸業、郵電通信業的企業實行減免征收所得稅的優惠；對從事信息業、技術服務業、咨詢業、公用事業、商業、教育文化業、居民服務業等行業的新辦獨立核算企業實行減免征稅。

3 投資地區的選擇

企業在直接投資決策時，除了考慮基礎設施、原材料供應、金融環境、技術和勞動等一般因素外，投資地區的稅負也是考慮的重點。在現行稅制中，有一些稅種的征收范圍及深度直接與企業所在地域相關，這些稅種主要有：城市維護建設稅、房產稅、城鎮土地使用稅、企業所得稅。由于我國地區經濟發展的不平衡性，國家稅收政策明顯呈現地域趨向。如在經濟特區、經濟技術開發區，高新技術產業開發區、保稅區、沿海經濟開放區、“老、少、邊、窮”地區、旅游度假區等都具有稅收優惠政策，都可以成為注冊地點籌劃考慮的對象。

4 投資合作伙伴的選擇

企業在成立之初，由于單個投資者的資金有限，承擔風險的能力也有限，投資者一般需要尋找合作伙伴，除了考慮對方的經濟實力等狀況外，還需要考慮其經濟性質，以便于納稅籌劃。目前，我國為了吸引外資、技術，對于外商投資企業所得稅實行稅負適當從輕原則，如果企業能引進外商投資者且其股權比例超過25%，便可依照外商投資企業所適用的稅收法規納稅，享有一定的優惠。例如工資扣除標準，內資企業按人均每月800元的標準扣除，外資企業可按實際發放數扣除，對壞賬準備的計提，內資企業不能超過年末應收賬款的0.5%，外資企業在年末應收賬款的3%以內都能扣除；對公益性捐贈，內資企業在年應納稅所得額3%以內的部分準予扣除，外資企業可作為成本費用全部扣除等?？梢姡瑢τ谕顿Y者而言，積極引進外商投資者，在納稅籌劃上是很好的選擇。

另外，也可考慮同境內的科研機構合作，稅法規定，科研機構聯合其它企業組建有限責任公司和股份有限公司，科研機構的股權比例達到50%的，按政策規定的期限免征企業所得稅。對于一些高科技企業來說，與科研機構合作，一方面可獲得技術支持，另一方面也可享受稅收優惠，是很好的選擇。

5 投資規模的選擇

投資規模是指企業選擇集團企業還是獨立企業的選擇。一般而言，集團企業在納稅籌劃方面有著獨立企業所無可比擬的優勢。集團企業由眾多的獨立企業組成，其若干企業在整個經濟鏈條上，都可以作為中間商，中間商能根據消費者需求的變化靈活調整自己的需求彈性。如果需求彈性大于供給彈性，則向前轉嫁的可能性大，即稅收會更多地落在商品或生產要素提供者的身上；如果需求彈性小于供給彈性，則向后轉嫁的部分較大，即稅收會更多地落在購買者或最終消費者身上。由于集團內部各個企業之間稅收課征的范圍和稅種存在差異，稅率高低不一，還可能存在減免稅優惠的企業等。同時，核心控股企業可以通過財務決策和戰略調整，平衡集團稅負，降低集團整體的稅負水平。如核心控股企業設在經濟特區或高新技術開發區，可以有較大的主動性享受稅收優惠和開展納稅籌劃活動；兼并收購虧損企業，通過低成本擴張，實現產業重組，而且也可以享受盈虧抵補的稅收好處；分立或組建企業；合理制定轉讓定價等。利用集團的資源和信譽優勢，整體對外籌資，然后層層分貸，調節集團資金結果和債務比例，發揮利息稅盾效應降低集團稅負。

6 投資方式的選擇

企業投資方式可分為購買經營資本興辦企業的直接投資和對股票債券等金融資產的間接投資。一般來說，直接投資考慮的稅制因素比間接投資多，因而其籌劃的空間較大。在直接投資時，一般涉及各種流轉稅、收益稅、財產稅和行為稅等。而間接稅僅涉及所收取股息或利息的所得稅及股票債券資本增加產生的資本利得稅等。按投資期限投資方式又可分為分期投資方式和一次性投資方式，一般選取前者。我國現行稅法規定：中外合營企業合營雙方應在合同中注明出資期限，并按合同規定的期限繳清各自出資額；合同中規定一次繳清出資的，合資雙方應自營業執照簽發之日起6個月內繳清；合同規定分期繳付出資的，雙方第一期出資不得低于各自認繳出資額的15%，且應自營業執照簽發之日起3個月內繳清，其最后一期出資可自營業執照簽發之日起3年內繳清。依據上述規定，分期出資可以獲得資金的時間價值，而且未到位的資金可通過金融機構或非金融機構融通解決，其利息支出可以部分地準許在稅前扣除。這樣，分期投資方式不但能縮小所得稅稅基，甚至在盈利的經濟環境下還能實現少投資、充分利用財務杠桿效應。

按投資物的性質，一般投資方式分有形資產投資、無形資產投資和現匯投資三種方式。雖然在納稅籌劃時可考慮用現匯購買享有稅收優惠的有形資產，但畢竟受到購買范圍的限制。在投資方式籌劃中，一般都采用有形資產投資和無形資產投資兩種方式。首先，有形資產投資方式中的設備投資折舊費及無形資產攤銷額可在稅前扣除，從而達到削減所得稅稅基的節稅效果；其次，在變動有形資產和無形資產產權時，必須進行資產評估，由于評估方法選擇的不同會導致高估資產價值，這樣既可節省投資成本，又能通過多列折舊費用及攤銷額縮小企業所得稅稅基。此外，還涉及到是采用固定資產還是流動資產投資的選擇，若采用固定資產投資是選擇購置方式還是租賃方式等。不同的選擇，稅負亦不相同，企業實現的價值亦不一樣。

需要說明的是，考慮到我國經濟發展的現實情況，再加上世界上多數國家采用消費型增殖稅，所以以后稅制改革的趨勢便是建立消費型增殖稅。在進行固定資產投資籌劃時，如能準確預測稅制改革時間和方向，采取主動的態度適應稅制改革的動態趨勢，那么會是固定資產的法定增殖額最小化，其直接效果是：即使增值率不變，增殖稅額卻會因為稅基的變窄而減少。

7 投資結構的選擇

實現最大限度的投資收益，是企業經營理財的直接目標。然而，資金要素各具有不同的性質和功能，這些要素能否相互制約、依存吸收、反饋，形成一種共態的組織效應，從根本上取決于投資配置的內在秩序即投資結構。

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在線專家：

“隨貨贈送”，是指商業企業經常采用的一種促銷行為：在銷售主賃物的同時贈送從貸物，這種贈送是出于利潤動機的正常交易，屬于捆綁銷售或降價銷售。

法律意義上的無償贈送是指出于感情或其他原因而作出的無私慷慨行為。贈送是贈送人向受贈人的財產轉移，但不是出于利潤動機的正常交易。《關于加強企業對外捐贈財務管理的通知》(財企[2005]95號)對無償贈送的定義為，對外捐贈是指企業自愿無償將其有權處分的合法財產贈送給合法的受贈人用于與生產經營活動沒有直接關系的公益事業的行為。

“隨貸贈送”與無償贈送相比，存在以下兩點本質差異：

第一，無償贈送應按《增值稅暫行條例實施細則》的規定：單位或個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人的行為，視同銷售貨物。而銷售主貨物、贈送從貨物行為不屬于無償贈送，應屬于附有條件、義務的有償贈送，類似于成套、捆綁或降價銷售，只不過是沒有將主貨物與贈品包裝到一起，而是分開包裝，有時還會允許消費者選擇等值贈品，因此應將此行為界定為銷售前的實物折扣，不適用《增值稅暫行條例實施細則》的上述規定，即不能作為視同銷售處理，對贈品不能再次征稅，對贈送贈品的價值應作為銷售成本的組成部分在所得稅前扣除。

第二，對于贈送財產的質量，根據《合同法》的規定，贈送的財產有瑕疵的，贈送人不承擔責任。受贈人對受贈商品的質量問題不能完全得到賠償。而銷售主貸物時贈送的從貨物即贈品如果出現質量問題，根據《合同法》的規定，受損害方根據標的的性質以及損失的大小，可以合理選擇要求對方承擔修理、更換、重作、退貸、減少價款或者報酬等違約責任，即“贈送人”應承擔完全責任，消費者能夠得到完全賠償。

例如，某手機廠商為擴大銷售，對外宣傳購買××型號手機一個，贈送品牌電池一個。假定手機標價3861元，成本5000元，電池不標價(實際價值51元)，成本20元，則相關的會計處理為：

借：庫存現金5861

貸：主營業務收入――××手機3300

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)561

借：主營業務成本3020

貸：庫存商品――××手機3000

庫存商品――電池20

從增值稅的鏈條來說，企業生產(銷售)手機有對應的進項稅額和銷項稅額，但生產(銷售)電池只有進項稅額而沒有銷項稅額，表面上不合理，其實電池的銷項稅額隱含在手機的銷項稅額當中，只是沒有剝離出來而已。因此對于贈品的進項稅額應允許其申報抵扣，贈送贈品時也不應該單獨再次計算銷項稅額。

實際工作中應注意，“隨貨贈送”的銷售形式通常應符合一定的形式要件：

第一，有公司內部銷售協議，作為開展活動的依據，同時明確活動的起止時間；

第二，在發票上注明贈送物品的名稱，贈品價值從商業秘密的角度出發可以不注明；

第三，在結轉銷售成本時，必須同步結轉主貨物與從貨物的價值，并且在數量上保持一致。

總之，企業無論采用什么營銷策略，其目的都是為了擴大銷售增加利潤，即賺取利潤的本質不會由于改雯銷售策略而發生變化，“隨貨贈送”是有償捐贈，不屬于無償捐贈。

商品調價會計處理

我們是一家做通訊的批零兼營的小企業，與經銷商的合作方式有現款現貨、先款后貨、和先貨后款等方式?，F在是只要貨物發出就作收入確認(應收賬款等相應增加)，商品可退可換。但是有些商品因為終端滯銷或其它原因，我公司會給經銷商作出不同的調價，這樣一來收入(應收賬款)就減少了，會計賬上應該怎么處理才合理呢?(北京市王家強)

在線專家：

這種稱為調價折扣，俗稱價保。發票是等到結款的時候才開，增值稅銷項是根據賬上收入數進行計提，那么價保要有雙方確認的價保協議，在賬務上，設立“應收賬款――某客戶(調價折扣)”、“主營業務收入――折扣及折讓(調價折扣)”進行專門的核算，即借方記作“主營業務收入――折扣及折讓”，貸方記作“應收賬款――某客戶(調價折扣)”，同時負數貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”。不要直接沖減原先發貨確認的銷售收入和應收賬款，以保障總賬數據和物流系統的數據勾稽關系不被破壞。

企業補貼收入的會計處理

企業收到的各種補貼收入應如何進行處理?(北京市

田菲菲)

在線專家：

企業補貼收入的會計處理本處的補貼收入，指企業收到的撥款、補貼款等收入，但不包括企業收到的退稅、稅收返還等收入。

一、公司專項撥款的會計處理

按照《規定》，對于國家撥入具有專門用途的撥款，如專項用于技術改造、技術研究等，會計處理程序如下：

1.公司收到撥款時，借記“銀行存款”科目，貸記“長期應付款”科目。

2.撥款使用時，借記“更改工程支出”(或“在建工程”，下同)等科目，貸記“銀行存款”等科目。

3.撥款項目完成后，形成各項資產的部分．應按實際成本，借記“固定資產”、“無形資產

專有技術”等科目，貸記“更改工程支出”等科目；同時按形成資產的價值．借記“長期應付款”科目，貸記“資本公積――撥款轉入”科目。

對未形成資產需要核銷的部分，報經批準后，沖銷撥款金額，借記“長期應付款”科目，貸記“更改工程支出”等科目。

4.撥款項目完成后，如有撥款結余需要上交的，借記“長期應付款”科目，貸記“銀行存款”科目。

二、公司定額補貼等會計處理

公司如有按銷量或工作量等和國家規定的補助定額計算并按期給予的定額補貼等，《規定》要求，公司應在中期期末和年度終了，按應收補貼款進行會計處理，即按應收的補助金額，借記“應收補貼款”科目．貸記“補貼收八”科目；收到定額補貼時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收補貼款”科目。

此外，公司如有屬國家財政扶持的領域而給予的其他形式補助，除有規定的專門用途外，公司應于收到時，借記“銀行存款”科目，貸記“補貼收八”科目。

三、其他企業專項撥款的會計處理

1993年會計改革時財政部制發的一系列行業會計制度，均未涉及專項撥款的核算。為此，財政部；先后印發了(93)財會字第29號，(95)財會字第35號、(94)財會二字第19號等文件(以下合稱《補充規定》)，就企業專項撥款核算等對行業會計制度作了補充規定：

1.企業應增設“專項應付款”科目，核算有關部門撥給企業的專項撥款。

2.專項撥款使用、轉銷、核銷的程序和會計處理．與本文以上介紹的公司專項撥款基本相同，不同的只有一點：將各道分錄中的“長期應付款”科目改為“專項應付款”科目。

3.企業資產負債表未設“專項應付款”項目，因此《補充規定》要求將“專項應付款”科目期末余額并入資產負債表的“其他長

期負債”項目反映．

在編制現金流量表時．按照現金流量表準則的規定，收到專項撥款一般應在籌資活動現金流量的“收到的其他與籌資活動有關的現金”項目反映，撥款數額大的，可在籌賃活動現金流量類單列項目反映；撥款項目完成后結余款上交時，在籌資活動現金流量的“支付的其他與籌資活動有關的現金”項目反映。

四、其他企業定額補貼的會計處理

按照《補充規定》、工業、商品流通等行業的企業應在會計科目表的“其他應收款”科目上一行增設“應收補貼款”科目，核算企業按規定應收的政策性補貼和其他補貼；在“營業外收入”科目的上一行增設“補貼收八”科目，核算企業已收取或應收取的補貼收入。

企業按規定計算應收補貼時，借記“應收補貼款”科目，貸記“補貼收八”科目；收到補貼款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收補貼款”科目。

“補貼收入”屬損益類科目，期柬其奈額應全部轉八本年利潤。

《補充規定》要求增設“應收補貼款”、“補貼收入”科目的企業，應同時分別在資產負債表、損益表的相應位置增設與科目名稱相同的項目，以反映“應收補貼款”的余額和“補貼收入”的確認額。

代加工業務處理

公司為其他單位加工產品，期間已將費用進行規集，對于發生的制造費用，月底是否應轉入存貨?請問月底具體賬務處理應如何處理?(山西省　孫依依)

在線專家：

1.接受客戶交付的原材料等

收到受托加工的材料時，不用做賬。但應按合同價(或不記錄實際金額)登記備查簿，借記“受托加工物資某公司”(注明物資數量)，領用時作相應的附注說明。

2.對于加工過程中、所需材料的處理

借：生產成本

貨：原材料――輔助材料

3.發生的人工、制造等費用

借：生產成本――代制品

貸：應付職工薪酬、制造費用等科目

4.完工入庫

借：庫存商品――代制品

貸：生產成本――代制品

5.收取加工費

借：應收賬款等科目

貸：主營業務收入／其他業務收入

應交稅費

應交增值稅(銷項稅額)

6.結轉代制品成本

借主營業務成本等科目

貸：庫存商品――代制品

7.收取加工費

借：應收賬款／銀行存款／庫存現金

貸：主營業務收入

應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)

所得稅稅法界定房地產完工時間的現實意義何在?

如何理解房地產開發企業開發產品的完工時間的規定?有何實際意義?(河南省　馮軍)

在線專家：

我們知道，一般的產品，都是產品完工后，檢驗合格，才銷售的，此時，銷售收入確認，成本也就確認了，計稅所得額就容易了，但是，對于房地產卻不是這樣的。

商品房預售制度是《中華人民共和國城市房地產管理法》確定的一項制度，這項制度允許開發商在房屋未建設完工之前就進行銷售，這樣，就產生了“期房”。此時房地產開發公司的企業所得稅核算就面臨一個問題：期房的成本如何確定呢?只有房地產真正完工，企業的計稅成本才能最終確定，企業所得稅才能得以準確核算。所以，如何界定完工產品，就顯得尤為重要了。

我們看看所得稅對“完工”是如何確定的：

國稅發[2009]31號規定，企業房地產開發經營業務包括土地的開發，建造、銷售住宅、商業用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發產品。除土地開發之外，其開發產品符合下列條件之一的，應視為已經完工：(1)開發產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案。(2)開發產品已開始投入使用。(5)開發產品已取得了初始產權證明。

確定了完工的具體情形，房地產企業所得稅的核算就簡單了。

銷售在開發產品完工前就已經開始，而且完工后還會繼續下去，直到全部開發產品售出。針對開發產品完工前后銷售行為的不同內涵，企業所得稅采取的是不同的處理方式。

針對完工產品的所得額核算，國稅發[2009]31號規定，企業銷售完工開發產品取得的銷售收入，發生的已銷售開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅也應在當期扣除。

針對來完工產品的所得額核算，國稅發[2009]31號規定。企業銷售未完工開發產品取得的預售收入，應先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。

可見，在房地產經營企業的所得稅處理中，開發產品的完工時點是非常重要的內容。

當我國取消房地產預售制度時，這個完工產品的時點就不像現在這樣意義重大了。屆時，房地產和其他產品的核算就相同了。

關于煙草、酒類企業廣告宣傳費的稅前扣除規定

煙、酒類企業發生的廣告費和業務宣傳費能不能在企業所得稅稅前扣除，扣除比例是多少?(貴州省　馬平娜)

在線專家：

我國目前對廣告費用和宣傳費用的稅前扣除政策，有一般規定和特殊規定。

一般規定適用所有的企業，特殊規定是針對某些行業適用。

我們先看一般規定，《企業所得稅法實施條例》第四十四條規定，“企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售(營業)收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除”。

假如沒有特殊規定，則煙草、酒類企業應該適用一般規定，也即，卷煙、酒類企業的廣告費用和業務宣傳費，不超過當年銷售(營業)收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

但是，煙草企業是有特殊規定的。

《財政部國家稅務總局關于部分行業廣告費和業務宣傳費稅前扣除政策的通知》(財稅[2009]72號)第一款規定：對化妝品制造、醫藥制造和飲料制造(不含酒類制造，下同)企業發生的廣告費和業務宣傳費支出，不超過當年銷售(營業)牧入50％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

第三款規定，煙草企業的煙草廣告費和業務宣傳費支出，一律不得在計算應納稅所得額時扣除。

從上述文件看，煙草企業的煙草廣告費用和業務宣傳費是不能扣除的。從上述文件的第一款還能看出，酒類企業不能按飲料適用特殊規定，也即，酒類企業適用15％的比例作稅前扣除處理。

目前，國務院財政、稅務主管部門沒有單獨對酒類企業發生的廣告費和業務宣傳費比例另外做出規定，酒樓單位應按上述15％的規定執行。

但是還要注意，上述72號文的第四款明確：本通知自2008年1月1日起至20lo年12月31日止執行。也即，煙草企業的廣告費用和業務宣傳費不得扣除，僅僅適用3年：2008年到2010年年底，2011年是否適用，還需拭目以待，看總局的后續規定了。

外商投資企業稅后利潤轉增股本的所得稅如何處理?

我公司是一家設立于北京的外商投資企業，2001年設立，2002年投產。2002年～2009年稅后利潤，一直沒有分配。由于擴張需要，2011年董事會決議用結余的稅后利潤全部增加

注冊資本。請問，增加注冊資本過程中，涉及企業所得稅方面，都有哪些涉稅規定和注意事項?(北京市趙飛)

在線專家：

用稅后利潤增加注冊資本，實際上是對股東分配股息紅利，只不過不需要支付貨幣資金而已，股息轉為權證。這個轉增資本，要區分外方股東和中方股東，兩者的所得稅政策是有不同規定的。

《企業所得稅法實施條例》第八十三條規定，《企業所得稅法》第=十六條第-二項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益。企業所得稅法第=十六條第=項和第三項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續持有居民企業公開發行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。

根據上述政策規定，中方股東假如是居民企業，則分回的股息紅利免征企業所得稅；假如該外資企業是上市會司，還要注意看是否有買進股票不足一年的股東，此類不足一年的股東，股息紅利不免稅，轉增股份中，屬于其所得部分，需要依法并入股東年度所得額依法征收企業所得稅。

假如股東中，有非居民納稅人單位，則根據《財政部、國家稅務總局關于企業所得稅若干優惠政策的通知》(財稅[2008]1號)規定，關于外國投資者從外商投資企業取得利潤的優惠政策，2008年1月1日之前外商投資企業形成的累積未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業所得稅。2008年及以后年度外商投資企業新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業所得稅。該外資企業要準確區分2008年前的利潤和2008年之后的利潤，對之前的利潤，依法免稅，對以后產生的利潤，按規定繳納企業所得稅。

為了準確確定股息紅利的收入確認時間，總局專門《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79號)給出明確規定。

上述的79號文明確規定，關于股息、紅利等權益性投資收益收入確認問題，企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現。被投資企業將股權(票)溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎。根據上述規定，外資企業將2002年～2007年度稅后利潤增加注冊資本部分，外國投資者分取的股息、紅利，不需繳納企業所得稅。而用2008年的稅后利潤增加注冊資本部分，則需要繳納企業所得稅。

對于上述外方股東需要繳納企業所得稅的，您單位要依法做好代扣代繳企業所得稅工作。

房地產預售過程中的營業稅稅金及附加，土地增值稅和期間費用是在當期稅前扣除嗎?

房地產開發企業在取得預售收入的時候，繳納的營業稅、土地增值稅等稅金及附加、還有在當期發生的期間費用是否可以在發生當期稅前扣除?(河北省　孫德國)

在線專家：

由于房地產未完工，此時預售，取得預售收入不是正常的稅金核算，企業所得稅、營業稅和土地增值稅均只是預繳，這個期間發生的這些營業稅金及附加科目核算的稅金和期間費用能否扣除呢?

我們看看政策是如何規定的吧：

《中華人民共和國營業稅暫行條例實施細則》第二十五條明確，納稅人轉讓土地使用權或者銷售不動產，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。也即，此時預售房產，要依法計算繳納營業稅。

《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條明確，納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區、直轄市地方稅務局根據當地情況制定。各個地方均制定了預征土地增值稅的政策。

企業根據上述規定，預先繳納營業稅，土地增值稅等。

我們再看看企業所得稅方面關于這些預繳營業稅和土地增值稅和實際發生的期間費用的相關規定。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》(國稅發[2009]31號)第二章收入的稅務處理中的第九條明確，企業銷售未完工開發產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。

開發產品完工后，企業應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

從上述這個調整看，預征所得稅的房產，在完工后，要及時進行調整，此時，計稅成本是可以確定的，因此調整的是毛利從而會調整企業所得稅，沒有調整營業稅和土地增值稅。

那么，營業稅和土地增值稅的扣除是如何規定的呢?31號文件的第十二條明確，企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除。

從這個規定看，期間費用、營業稅金、土地增值稅是允許稅前扣除的，而且是當期扣除。不是完工后才允許扣除。實際上，從前面調整所得稅規定看，只調整計稅成本而沒有調整營業稅、土地增值稅，說明．營業稅和土地增值稅在發生當期已經扣除了。

綜上，房地產開發企業在取得預售收入的時候，繳納的營業稅、土地增值稅等稅金及附加、當期發生的期間費用均是在發生當期稅前扣除的。

如何分析上市公司資產重組

重組概念股一直是市場炒作的熱點，像我這樣的小股民通常只能靠一些小道消息和上市公司的重組公告。資產重組是否成功對于股價影響非常巨大，我們該如何分析把握?(浙江省　郭曉麗)

專家：

資產重組是在市場經濟條件下進行資源配置和再配置的一個重要組成部分，對社會經濟的發展具有顯著的積極作用。正常的和有效的資產重組，往往能使某些ST股注入優質資產，從而脫胎換骨成為業績股、股價從而得到極大的提升。然而，很多時候，資產重組信息往往被機構或者莊家利用成為拉高出貸的陷阱，或者重組后利潤呈現一個拋物線狀況，短期利潤顯著增長之后，盈利能力又逐步滑落，重新回到重組時的起點甚至更低。由于信息不對稱，這些情況下，被套受傷害的往往就是中小投資者。導致這種狀況的主要原因，是我國股市中的資產重組重形式而輕實質，大多數的資產重組不過是上市公司或相關機構達到某種目的的一種手段而已。

投資者在獲得上市公司相關重組公告后，需要仔細分析公告內容，從而正確識別公司重組對未來業績提升是否有益，需要分析公司重組的目的。虛假資產重組主要有以下幾種。

一是以“圈錢”為目的進行“報表重組”。許多上市公司進行資產重組，都是為了提高企業的凈資產收益率，從而能夠在股票市場上通過配股方式進行再“圈錢”。這種重組多數是通過關聯方達到目的。有的上市公司與大股東進行完全不等價的關聯交易，大股東用優質資產換取上市公司的劣質資產，有的上市公司把巨額債

務劃給母公司，在獲得配股資金后再給母公司以更大的回報。協議收購中濃厚的非市場化因素，關聯交易在重組中占有相當高的比重，這些都是此類資產重組的突出特征，投資者需要注意。

二是以保上市資格為目的進行“資格重組”。根據滬深證券交易所的有關規定，對連續兩個會計年度虧損以及經交易所或中國證監會認定為財務狀況異常的公司，要進行特別處理(即ST)。如果上市公司最近三年連續虧損，則要暫停其上市資格。上市公司特別是ST公司為了避免暫停上市，為了避免被摘牌而展開了日復一日的?！百Y格”大戰，并且地方政府在其中扮演重要角色。主營業務停滯、虧損和巨額的非經常性利潤，是此類資產重組的突出特征。

三是以拉抬股價為目的進行的“題材重組”。利用資產重組題材來拉抬股價從而達到在二級市場上獲利的目的已成為我國股市中一種比較普遍的現象。無論是資產重組公告前還是后，二級市場對公司控制權的轉讓都存在著明顯的過度反應。這種以拉抬股價為目的的資產重組，一般都具有三個方面的特點：(1)重組題材往往具有爆炸性。無論重組前的上市公司屬于多么傳統的產業，只要一進行重組，就立刻能進行產業升級，科技、科教、科創等各種名目立刻冠上公司名稱、市場題材也就由此而生。(2)重組能使不良資產大部或全部換成優良資產，公司業績也能在短期內大幅抬升，并往往伴隨有高比例的送配題材。(3)重組往往采取暗箱操作方式，上市公司的資產重組信息既不規范，也不透明。有的上市公司甚至在股價啟動時或暴漲過程中“澄清公告”：公司沒有任何重組意向或重組行為。但當股價持續上揚并且達到最高價位時，上市公司卻又突然推出了董事會決議：已與某公司或大股東進行了重大的重組行為。

四是以上市公司提供“回報”為目的進行的“信用重組”．利用上市公司的“擔?！被颉盎貓蟆眮磉_到重組目的。比如某集團某上市公司3421.6萬股法人股，股權轉讓總額為6800萬元，但該集團前后只支付了800萬元，卻用轉讓得來的股票向銀行質押獲得了5500萬元的貸款。不僅如此，該集團很快將其一控股公司的股權轉讓給了上市公司，上市公司也因而在增加了近5000萬元的利潤后推出了10送3轉增3的分配方案，但實際情況卻是，這些利潤都只是紙面上的，上市公司從未實際得到這些利潤，由此導致上市公司的財務狀況嚴重惡化，并且固連續虧損而被戴上了ST的帽子。

資產重組本身就是一把雙刃劍。資產重組可以使企業降低成本支出，可以用一種高效的方式進入到新的行業，實施企業的戰略規劃。但如果實施得不好，盲目地重組，卻會給企業帶來無窮后患，甚至有時會被心懷叵測的重組方所利用。投資者在判斷企業進行重組的好壞時，應該慎之又慎，切忌輕信小道消息。

如何判斷上市公司公告中的價值和風險

監管部門對上市公司信息披露制度有待完善，小道消息又可信度不高，上市公司公告就顯得比較重要，那么，投資者該如何讀懂上市公司公告呢?(廣東省　李艷)

專家：

上市公司公告是指公司董事會對公司生產經營、財務狀況、經營成果、并購重組等所有對公司股票價格可能產生較大影響事項的公開正式披露的報告。由于上市公司對公告的真實、準確、完整、及時、公平性自有法律責任，隨著監管力度的加大，總體來說，上市公司公告中一般不會存在明顯的虛假、誤導或遺漏。在以往，上市公司信息公告后素有“見光死”的現象，也就是指許多莊家主力利用利好消息出貨，故投資者總是不情愿在利好公布后介入，這是很正常的。但是隨著上市公司越來越多，并非每家上市公司都有控盤主力，許多上市公司和主力機構的操作也趨于規范。在這種背景下，許多上市公司的公告也體現出價值來，根據公告內容介入，仍有可能獲得收益。從公告中獲取最快捷的信息進行最迅速的操作對許多持股投資者來說是非常有用的。

至于如何讀懂上市公司公告，我們要做到以下幾點。

第一，投資者應初步瀏覽公告內容。應關注那些可能對公司資產、自債、權益和經營成果產生重要影響，可能對股價產生較大影響的公告，主要包括以下這些內容：(1)公司更名或證券簡稱更改、經營范圍重大變化的會告；(2)公司資產重組和股權轉讓公告，該公告可能對公司資產、負債、權益和經營成果產生重要影響，注意分辨重組是虛假重組還是有效的、實質性重組；(3)公司發生重大債務和未能清償到期重大債務的違約情況公告；(4)公司發生重大虧損或者遭受超過凈資產10％以上的重大損失公告；(5)公司經營銷售增長情況公告；(6)公司高層管理人員變化的公告，特別注意管理層人員年齡結構、學歷狀況、年薪等情況；(7)公司十大股東變化，特別是第一大股東變更公告；(8)公司減資、合并、分立、解散及申請破產的公告；(9)公司涉及重大訴訟公告；(10)中報或年報：其公布的分紅方案，每股收益、每股凈資產、凈資產收益率等財務指標將對股價產生較大影響；由此引出的進行sT特別處理公告、撤銷特別處理公告及歷年年報中股東人數變化情況等也應引起關注。投資者需要大體對公告的內容屬利好、利平還是利空大致有個判斷。

第二，詳細分析公告細節。投資者可以從以下幾方面詳細分析：(1)會告說明事項的具體情況，該事項的背景等。上市公司以前發生過類似事項嗎?(2)該事項的進展情況，真實性如何?是已發生的，還是意向性的，其執行是否有其他前置條件或不確定性?(5)該事項對公司的影響如何，發生影響的時間是現在還是未來?如果上市公司以前發生過類似事項，那么當時發生了多大影響?(4)是否有承諾事項，對未來會有什么影響?承諾事項有保證措施嗎?(5)澄清了哪些傳聞、研究報告、媒體報道等?(6)該事項存在哪些風險?

第三，全面了解上市公司。投資者可查閱上市公司最近的年報、半年報、季報，一方面關注上市公司的經營業績、分紅方案、業績預告等信息。普通投資者所想要了解和研究的主要信息往往集中在年報的會計資料和業務資料、董事會報告、財務報告三部分。

第四，判斷公告信息的影響。投資者往往希望獲取公告信息后直接來判斷股價的走勢，可以通過看公告中“該事項對公司的影響”部分的描述，但有些公告并沒有披露“該事項對公司的影響”，投資者就要經常有意識地去分析，以便從蛛絲馬跡中發現新的市場機會或者公司的風險。

判斷影響時，不要忽視非財務影響。非財務影響比如會計師更換、管理層的變更、大股東的變動、公司獲得國家部門認證等等。注意區分短期影響和長期影響。投資者不但要分析短期影響，還要兼顧長期影響。如A公司賣出一個子公司70％股權獲利2億元，而這個子公司是其主要經營性資產，短期來說，賣股權獲利是好事，但長期來看，A公司失去了主要經營性資產，如果沒有新增利潤點，就不見得是什么好事。

投資者還需分清一次影響還是多次影響。例如B公司2010年度收到政府補貼6000萬元，公告里寫的是“為支持公司發展，特給予公司一次性政府補貼6000萬元”，再查查公司年報，發現公司2008年、2009年已連續兩連虧，2010年的政府補貼很明顯是保證公告不被暫停上市之舉，是一次，今后可能很難再得到政府補貼。再如C公司收到2010年度政府技改項目補貼5000萬元，它是今后幾年都有的，顯然是多次影響，利好程度就高得多。

第五，重視風險提示。上市公司公告往往對披露事項作出風險提示，投資者不應盲目追求利好效應，看到某些表面看似利好的信息，應該謹慎分析，如采上市公司公告了承接境外巨額的工程建設訂單事項，仔細分析下，可以分析出其中蘊含的風險極大。如該訂單是真實的嗎?即使訂單是真實的，訂單可實現性有多大?最終訂單帶給公司的收益能有多少?收益穩定嗎?收益實現了，能收到工程款嗎?海外訂單受當地社會、經濟環境、政策影響的風險有多大?以前有類似公司承接大單后續發生過風險嗎?

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關鍵詞：新會計準則；財務信息；所得稅會計

新準則首次引進了暫時性差異的概念，暫時性差異從資產負債表的角度考察資產、負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差異。根據暫時性差異對未來期間應稅金額影響的不同，暫時性差異又可分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。當資產的賬面價值大于其計稅基礎或是負債的賬面價值小于其計稅基礎時，會形成應納稅暫時性差異，應確認遞延所得稅負債。

舊制度中，時間性差異是從損益表的角度考察稅前會計利潤與應納稅所得額之間的差異。時間性差異一定是暫時性差異，但暫時性差異并不都是時間性差異。如企業重估資產增值，會計上調整相關賬戶，增值部分以后可以計提折舊，但是稅法不允許該部分折舊在稅前列支。這是暫時性差異但不是時間性差異，原因在于資產增值收益計入資產負債表的權益類，而不是計入損益表。

一、所得稅會計信息在財務報告中的列報和披露的變化

（1）所得稅項目在資產負債表中區別于其他資產和負債單獨列示，新準則新增加“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”兩個新科目；舊制度是“遞延稅項”，并在“遞延稅項”下設“遞延稅款借項”和“遞延稅款貸項”項目，反映企業期末尚未轉銷的遞延稅款的借方或貸方余額。新準則這樣做可以清晰地反映企業的財務狀況，避免了舊制度下資產和負債數值上直接抵消后反映的缺陷，更有利于企業的正確決策。

（2） 企業在損益表中的“所得稅費用”，新準則包括當期所得稅費用和遞延所得稅費用；舊制度僅包括企業本期所得稅費用。

（3）新準則對所得稅會計信息披露做出明確規定。要求企業在財務報告附注中披露諸如“所得稅費用（收益） 的主要組成部分”、“所得稅費用（收益） 與會計利潤之間的關系”、“對每一類暫時性差異和可抵扣虧損，在列報期間確認的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債的金額，確認遞延所得稅資產的依據”等內容。盡管詳細的信息披露會增加企業會計核算的工作量，但這些信息將為使用者提供更為有用的決策資料。

二、對新準則的分析與建議

雖然新準則能較好地與國際會計準則接軌，客觀公允地反映企業所得稅資產和負債，但結合我國的實際情況，本文認為新準則在計稅差異、所得稅會計處理方法方面還存在一些問題。

（1）計稅差異上。雖然暫時性差異不但包括了所有的時間性差異，還包括了其他原因導致的計稅基礎與賬面價值不同而產生的差異。如：資產被重估；企業合并時產生的商譽或負商譽；對子公司、分支機構和聯營企業的投資或聯營企業中的權益等方面產生的差異。但其并不能全面反映所得稅法與會計準則之間的差異，有些差異是其無法反映的，如由于稅法和會計準則計算口徑不同而存在的一些差異（業務招待費、公益救濟性捐贈等）。此外，企業債務重組而獲得的收益，會計準則要求直接增加所有者權益，而所得稅法要求列入收入總額繳納所得稅；稅法中規定對新產品、新技術、新工藝的研究開發費用實行加計扣除的鼓勵政策，新準則對此未做出規定。本文認為，應仔細尋找暫時性差異可能造成的缺漏，并專門在新準則中做出詳細規定。

（2）所得稅會計核算方法上。較之應付稅款法，資產負債表債務法可以完全克服其不符合權責發生制原則和配比原則，容易造成企業每期稅后凈利潤的波動，因而不能滿足企業所得稅會計核算要求的缺點；較之遞延法、損益表債務法，資產負債表債務法對“遞延稅款”的定義更符合資產和負債的標準，遞延所得稅負債或資產能更好地表示企業未來應付（應收）的債務或資產，從而使資產負債表能更為真實準確地反映企業某一時點的財務狀況，提高會計信息的質量和有用性。雖然與現行的所得稅會計核算方法相比較，資產負債表債務法有較為明顯的優越性。但如果直接過渡，并且在各類企業直接推行，本文認為條件尚不成熟。

（3）作為國家會計準則，新準則應當與我國企業所得稅法規相結合以提高其可操作性。但在一些具體問題上，新準則與我國現行企業所得稅法并不一致。如新準則中“應稅利潤”的概念在稅法中并不存在，而且稅法上有一些征稅的情況（增值稅中的視同銷售、債務重組所獲得的收益、對預收款項的征稅等），是“應稅利潤”無法涵蓋的；新準則第二條“所得稅包括企業各種以應稅利潤為基礎的境內和境外稅額，也包括由子公司、聯營企業或合營企業分配給企業的利潤的征稅”可能沒有考慮到稅法的選擇性規定，因為如果稅法規定無需補稅（例如定期減免部分或企業適用企業所得稅率低于聯營企業的所得稅稅率時），則不會引起納稅義務。本文認為，可對新準則做出適當調整。如將“應稅利潤”根據稅法改為“應納稅所得額”；第二條中考慮到企業適用所得稅率高于聯營企業的所得稅稅率的情況，應加注“如稅法規定需補稅”這一選擇性條件。

三、新會計準則體系下企業運用所得稅會計的對策

會計規則是為了規范會計主體的會計確認、計量、記錄與報告，保證為會計信息使用者提供有用的會計信息。出于提高會計信息質量的需要，會計規則強調權責發生制、配比原則、實質重于形式等會計基本前提和會計原則，并不斷充實會計基本前提和會計原則的內涵。而稅法出于保證國家的稅收收益和便于管理的需要，更加強調真實、合法。在新會計準則體系下，企業運用所得稅會計需做好以下基礎性工作：

（1）做好相關數據的收集工作新會計準則體系下，企業的所得稅會計要采用資產負債表債務法，這就需要確定企業各項資產、負債的計稅基礎。雖然稅法主要采用歷史成本原則，對資產、負債的后續計量相對簡單，但是由于企業資產、負債的數量龐大，種類繁多，企業在運用所得稅會計時，要在各會計期間持續地做好資產、負債計稅基礎相關數據的收集工作，為所得稅會計提供信息基礎。

（2）提高會計人員的職業能力。在新會計準則體系下，會計與稅法之間的差異多樣化、復雜化，所得稅會計中的暫時性差異與納稅調整不再有一一對應的關系，各種暫時性差異確認、計量、記錄及報告的方式都需要會計人員根據會計準則及稅法的規定做出職業判斷，使遞延所得稅資產、遞延所得稅負債符合權責發生制，使所得稅費用與當期會計收入相配比。所以，為了在新會計準則體系下更好地運用所得稅會計，使所得稅會計為企業的發展服務，就需要對會計人員進行稅法及會計準則的培訓，提高相關會計人員的職業能力。（作者單位：祥云縣農村信用合作聯社）

參考文獻：

[1]莊恩岳. 中外會計準則比較[M] . 北京：中國審計出版社，2012.

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關鍵詞 “營改增” 房地產 案例 影響

一、營業稅與增值稅差異

增值稅和營業稅同為流轉稅，但是兩者在計稅方式、征收管理等方面存在較大差異。

二、差異比較

“營改增”之前，房地產開發企業屬于地稅征管范圍，需繳納營業稅；2016年5月1日之后，房地產開發企業將徹底告別營業稅，進入增值稅納稅監管范圍。那么，此次“營改增”對房地產開發企業具體產生什么影響？原定于5月前后開工的項目采用一般計稅法更有利，還是簡易計稅更節稅？筆者將從流轉稅稅負、企業利潤、現金流管理以及相關的其他稅負等方面進行簡單測算。

以天津市某房地產項目公司為例，假如該公司預計全項目周期回款額100，000萬元，銷售毛利率25%（營業稅口徑），期間費用（銷售費用與管理費用分別占全項目周期回款額的2.5%）為5，000萬元；財務費用中的貸款和存款利息全部資本化，金融機構手續費金額較小，本次測算不予考慮。假設項目直接成本構成如下：土地價款占直接成本的20%，基礎設施以及建安成本占直接成本的50%，可以取得11%的可抵扣增值稅專用發票，咨詢、設計等服務費占直接成本的10%，可以取得6%的增值稅專用發票，另外20%的成本（政府性收費、貸款利息、開發間接費下的行政管理費等）取得的票據不可以抵扣。部分銷售費用可以取得6%的增值稅專項發票，金額較小，本案例不予考慮。

（一）對流轉稅的影響

根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》，房地產開發企業中的一般納稅人銷售其開發的房地產項目（選擇簡易計稅方法的房地產老項目除外），以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。一般納稅人的銷售額不包括銷項稅額，納稅人采用銷售額和銷項稅額合并定價方法的，需要首先計算出不含稅銷售額，再用不含稅銷售額與適用增值稅稅率相乘，得出銷項稅額。

進項稅額，是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或者不動產，支付或者負擔的增值稅額。房地產開發企業的進項稅額主要是由項目直接產生成本。表2中一般計稅方法下的進項稅額測算如表3。

從上述測算可以看出，在回款額相同的情況下，房地產開發企業實行“營改增”之后所繳納的流轉稅金額明顯減少，且采用一般計稅方法的納稅人節稅力度更大。

（二）對企業利潤的影響

營業稅是價內稅，包含在營業收入、營業成本中，計入營業稅金及附加；增值稅是價外稅，其稅額不進入損益表。那么“營改增”對房地產開發企業利潤表中各個項目的影響如何，具體的情況見表4。

從表4可以看出，房地產開發企業實行“營改增”之后，營業收入和營業成本大幅減少，且采用一般計稅方法的納稅人下降幅度較大。這是由營業稅和增值稅核算方法不同導致。營業稅是價內稅，包含在營業收入、營業成本中；增值稅為價外稅，不作為營業收入，同時可抵扣供應商成本中包含的進項稅額。

營業稅金及附加也大幅減少，且采用一般計稅方法的納稅人下降幅度較大。主要原因有兩個：一是營業稅計入營業稅金及附加，而增值稅不計入營業稅金及附加；二是從表2可以看出，納稅人“營改增”之后流轉稅明顯下降，且采用一般計稅方法的納稅人稅負下降更大，由此導致附加稅減少。

采用簡易計稅法的一般納稅人和小規模納稅人的利潤總額和凈利潤均有增加，采用一般計稅法的一般納稅人略有下降。凈利潤下降意味著股東分配減少，股東的利益減少。

凈利潤增減與企業項目毛利有關。如果企業毛利減少，采取一般納稅方式，相比其他計稅方式，企業利潤不一定減少，但流轉稅負下降較大。

（三）對現金流的影響

房地產企業的營業稅及附加，按收款額繳納，增值稅及附加、土地增值稅、企業所得稅均采取預繳方式。這些稅的預繳一般與收入相關。由于增值稅為價外稅，營業稅為價內稅，相同收款金額情況下，預繳基數不同，預繳額也不同，也就影響著企業現金流。

根據《營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》，房地產開發企業采取預收款方式銷售所開發的房地產項目，在收到預收款時，按照3%的預征率預繳增值稅。根據《營業稅暫行條例》規定，自2009年1月1日起，采取預收款方式銷售開發產品的，應當于收到預收款的當天繳納營業稅。

國家稅務總局《關于房地產開發企業所得稅預繳問題的通知》規定，房地產開發企業在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規定的預計利潤率分季度（或月）計算出預計利潤額，填報在《企業所得稅月（季）度預繳納稅申報表（A類）》。由于相關政策中同樣沒有對預售收入做明確說明，故本案例暫且按照營業收入，即扣除增值稅后的回款額作為企業所得稅的預交基數。

預繳稅款主要影響企業經營活動現金凈流量。因為房地產開發企業都需要在取得預售收入時繳納稅款，所以也可以通過比較同期現金流出情況判斷對經營活動現金凈流量的壓力。從表5可以看出，企業“營改增”之后，預繳稅款金額明顯不大，采用一般計稅方法的一般納稅人預繳稅款最少，占用的經營活動現金流最少。主要是因為采用一般計稅方法時，納稅人的流轉稅預征率較低，從而導致附加稅預征額也略有下降。

從表6可以看出，實行簡易計稅的一般納稅人多預交的企業所得稅最多，實行一般計稅方法的一般納稅人次之，營業稅納稅人需要補交企業所得稅。多預交企業所得稅對企業造成兩個影響，一是增加企業經營活動的現金流出，二是面臨無法退稅的風險。

從企業實際經驗來看，企業所得稅很難做到退稅，如果該項目公司在當地沒有后續項目，選擇預交企業所得稅較少的計稅方法比較有利；但是如果該項目公司有后續項目，則預交的企業所得稅可以遞減下一個項目的所得稅，其對計稅方法的選擇沒有太大影響。

（四）對其他稅種的影響

實際上，“營改增”不僅對企業流轉稅、所得稅有影響，對土地增值稅、印花稅、契稅均有所影響。

“營改增”后，由于增值稅為價外稅，在相同收款額下，收入減少，契稅也會減少。

“營改增”后，簡易征收以及小規模納稅人由于增值額與原營業稅相比影響不大，土增稅影響也不大。但一般納稅人成本下降幅度要小于收入降低幅度，土地增值稅一般會減少。

三、案例分析結論及建議

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財稅處理

由于新準則會計科目取消了“待攤費用”及“預提費用”科目，企業在匯算清繳時可以將原“待攤費用”科目核算的業務通過“預付賬款”、“其他應收款”科目進行核算，將原“預提費用”科目核算的項目通過“應付利息”、“其他應付款”等科目核算。原企業短期借款利息的預提，新準則規定通過“應付利息”科目核算。

首次執行日的“待攤費用” 科目余額可計入首次執行日當期損益或轉入“預付賬款”科目處理；首次執行日的“預提費用” 科目余額，如果符合負債或預計負債的定義，則轉入相應的“應付款項”或“預計負債”科目，如果不符合負債或預計負債的定義，則只能沖回或按照前期差錯更正原則處理。

二、職工福利費的財稅處理

新會計準則和新財務通則對現行的應付福利費處理作出新的規范,改變了以前按工資總額14％計提職工福利費的做法,而是采用按實列支的處理辦法，2007年已經計提的職工福利費應當予以沖回。而稅法上還是按照計稅工資的14%在稅前扣除，所以匯算清繳時，超過稅法規定允許列支的部分應調整應納稅所得額。

另外，根據《關于實施修訂后的有關問題的通知》（財企[2007]48號），企業匯算清繳時按以下規定調整應付福利費賬面余額：企業不再按照工資總額14%計提職工福利費，2007年已經計提的職工福利費應當予以沖回。截至2006年12月31日，應付福利費賬面余額(不含外商投資企業從稅后利潤中提取的職工福利及獎勵基金余額)區別以下情況處理，上市公司另有規定的，從其規定：

(一)余額為赤字的，轉入2007年年初未分配利潤，由此造成年初未分配利潤出現負數的，依次以任意公積金和法定公積金彌補，仍不足彌補的，以2007年及以后年度實現的凈利潤彌補。

(二)余額為結余的，繼續按照原有規定使用，待結余使用完畢后，再按照新通則執行。如果企業實行公司制改建或者產權轉讓，則應當按照《財政部關于有關問題的補充通知》(財企[2005]12號)轉增資本公積。

三、匯算清繳時企業發生的借款費用的

財稅處理

新借款費用準則將借款費用資本化的范圍擴大到建造期較長的存貨和投資性房地產。而《企業所得稅稅前扣除辦法》第34條規定：“為購置、建造和生產固定資產、無形資產而發生的借款，在有關資產購建期間發生的借款費用，應作為資本性支出計入有關資產的成本；有關資產交付使用后發生的借款費用，可在發生當期扣除?！奔炊惙ㄙY本化范圍僅包括固定資產和無形資產；除此之外，稅法對借款費用停止資本化的時間確定在“有關資產交付使用時”，而新借款費用準則確定停止資本化的時間在“有關資產達到預定可使用或者可銷售狀態時”。如果“預定可使用狀態”與“交付使用”還有一個時間段，那么會計資本化金額與稅法資本化金額是不同的，由此造成固定資產的會計成本與計稅成本的差異將直接影響到會計折舊與稅法折舊的差異。但是財政部、國家稅務總局于2007年7月了“關于執行《企業會計準則》有關企業所得稅政策問題的通知”（財稅[2007]80號），已將上述此類操作口徑上的差異協調一致，即2007年匯算清繳時參照會計準則的相關規定，不再進行納稅調整。

四、工會經費、職工教育經費的財稅處理

新會計準則規定：工會經費、職工教育經費計提比例應按國家規定，借記“成本費用類”科目，貸記“應付職工薪酬――工會經費”或“應付職工薪酬――職工教育經費”科目。

2007年匯算清繳時應按如下規定處理：

內資企業：工會經費按照計稅工資總額的2%計算扣除（前提是必須取得工會專用收據）；對企業當年提取并實際使用的職工教育經費，在不超過計稅工資總額2.5%以內的部分，可在企業所得稅前扣除。該規定同以往規定相比最大的變化，是將扣除比例由1.5%提高到了2.5%，體現了“科教興國”，國家鼓勵企業進行在崗教育，提高勞動力素質的思路。

外資企業：工會經費按照工資標準的2%計算扣除（也要求有工會經費專用收據）；教育經費按照工資標準的2.5%計算得出的金額與實際使用的數額孰小確定。

五、匯算清繳時技術開發費或者研發費的

財稅處理

新會計準則將企業研究開發項目區分為研究階段與開發階段，企業研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用），這一階段的相關賬務處理為：費用發生時,借記“研發支出――費用化支出”科目，貸記“原材料、應付職工薪酬等”相關科目；期末借記“管理費用”科目，貸記“研發支出――費用化支出”。開發階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益（首先在研究開發支出中歸集，期末結轉管理費用），這一階段的會計處理為：支出發生時,借記”研發支出――資本化支出”科目，貸記“原材料、銀行存款等”相關科目。研究開發項目達到預定用途形成無形資產后,借記“無形資產”科目，貸記“研發支出――資本化支出”科目。

稅法規定：按照財稅〔2006〕88號文件規定，對財務核算制度健全、實行查賬征稅的內外資企業、科研機構、大專院校等（以下統稱企業），其研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的技術開發費，在按規定實行100%扣除基礎上，允許再按當年實際發生額的50%在企業所得稅稅前加計扣除。企業年度實際發生的技術開發費當年不足抵扣的部分，可在以后年度企業所得稅應納稅所得額中結轉抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。

另外，由于稅法規定符合條件的技術開發費，除據實在稅前扣除外，還可以按實際發生額的50%在稅前扣除，企業實際進行賬務處理時，是按會計準則的規定執行，年末進行企業所得稅申報時，按照“調表不調賬”的原則在《企業所得稅年度納稅申報表》中加計扣除50%。為便于管理，企業應當設置“技術開發費抵扣臺賬”，以保證申報稅前扣除的正確性。

六、年末壞賬準備的財稅處理

新會計準則規定一般企業壞賬準備的計提范圍是：應收票據、應收賬款、預付賬款、其他應收款、長期應收款等應收款項，計提范圍較舊準則有所擴大。計提時，應借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。資產價值回升時，借記“壞賬準備”科目，貸記“資產減值損失”科目。對于壞賬準備所得稅的會計處理，新會計準則只允許采用一種方法――資產負債表債務法，從而增加了財稅處理及匯算清繳的難度。

國稅發[2003]45號文允許企業計提壞賬準備金的范圍按《企業會計制度》的規定執行。壞賬準備金提取比例一律不得超過年末應收款余額的5‰。

由于以上財稅處理的差異，企業計提的壞賬準備就形成了“可抵減暫時性差異”，根據《企業會計準則第18號――所得稅》規定，應采用資產負債表債務法計提或沖回計提的壞賬準備。

七、匯算清繳時公允價值變動損益的

財稅處理

“公允價值變動損益”科目主要核算企業以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或金融負債，以及采用公允價值模式計量的投資性房地產等公允價值變動形成的應計入當期損益的利得或損失。

《關于執行〈企業會計準則〉有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2007〕80號）規定：“企業以公允價值計量的金融資產、金融負債以及投資性房地產等，持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，在實際處置或結算時，處置取得的價款扣除其歷史成本后的差額應計入處置或結算期間的應納稅所得額”。該規定自2007納稅年度起執行。

公允價值變動損益，是資產存續期間的利得或損失，屬于未實現的損益，稅法根據“實際發生”的原則，對于未實現的損失不允許在稅前扣除，對于未實現的收益也不作為應納稅所得。企業也不必為此浮盈繳稅，解決沒有現金流出的問題，當然，浮虧也不能稅前扣除。這樣處理，無疑使新會計準則與稅法規定的差異增加，加大了企業2007年納稅調整的工作量。

八、匯算清繳時限額扣除成本費用項目的

處理

關于限額扣除成本費用項目，企業2007年匯算清繳應關注以下重點：允許扣除的公益救濟性捐贈的計算基數為所得稅納稅申報表主表第16行“納稅調整后所得”，廣告費、業務招待費、業務宣傳費等項目扣除的計算基數統一為申報表主表第1行“銷售（營業）收入”，投資收益不再進行還原計算，企業技術開發費加計扣除不再設置當年支出比上年增長10%的前置條件、內資企業計稅工資一律為1 600元，企業為全體雇員繳納補充養老保險在不超過本企業工資總額5%的范圍內、繳納補充醫療保險在不超過本企業工資總額4%的范圍內可在稅前扣除。上述工資總額的計算應與基本養老保險、基本醫療保險計算的基數一致。企業發生的勞動保護費應據實列支，但企業以勞動保護支出的名義發放現金的，應一并計入工資總額等。

九、匯算清繳時開辦費的財稅處理

新會計準則下，開辦費不再通過“長期待攤費用”核算，而是直接記入“管理費用”科目，因為開辦費不符合新準則下資產的定義。

按現行稅法規定，企業在籌建期發生的開辦費，應當從開始生產、經營月份的次月起，在不短于5年的期限內分期攤銷。

由于以上財稅差異，2007年匯算清繳時開辦費應進行納稅調整。

十、資產減值損失的財稅處理

新會計準則規定：資產減值損失核算企業計提各項資產減值準備所形成的損失。從2007年開始，凡是在資產減值準則界定的長期資產，計提減值準備后不能沖回，只能在處置相關資產后再進行會計處理，主要包括：長期股權投資、成本模式后續計量的投資性房地產、固定資產、生產性生物資產、油氣資產、無形資產、商譽等；而以下資產，在符合條件的情況下是可以轉回的，如應收賬款、持有到期投資、存貨等資產。