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序論:寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感,挖掘那些隱藏在內心深處的真相,好投稿為您帶來了七篇經濟學成本與收益范文,愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑,助力您的創作。
在會計學中,對收益有不同的解釋。但多數人都認為,收益代表產出大于投入的差額,即如果投入一筆資本,則超過資本額的報酬就是收益。會計收益又稱利潤或盈利,通常是指來自期間內與非業主發生交易的已實現收入和相應費用之間的差額。其特點為:(1)它是企業實際發生的交易;(2)依據會計分期假設;(3)應用收入實現原則、歷史成本原則和配比原則。這種會計收益概念已經過時間的考驗,已被管理當局或報表使用者普遍接受;它是基于實際或真實的交易,因此它的計算結果具有較高可靠性。由于依據收入實現原則,符合了會計穩健性的要求;它還有助于反映管理當局對受托資源的使用情況,便于其控制和報告既定的受托責任。
會計收益有以上諸多優點,但它有著不容忽視的局限性和缺陷,尤其是在當今存在不確定性的市場經濟環境中,這種不足就顯得更加突出。主要有:(1)由于歷史成本原則和收入實現原則的限制,會計學收益無法確認在既定期間內持有資產的價值增減,從而不利于反映本期的實際收益,也不得于預測企業的未來現金流量;(2)由于資產成本的計算方法不同,基于歷史成本的會計收益不便于比較;(3)會計的穩健處理可能導致會計收益數據失真或誤解,或者造成人為操縱期間損益的弊端;(4)基于歷史成本原則可能使使用者誤認為資產負債表代表企業的價值,而不是僅僅反映資產在特定時日的未分配成本余額;(5)強調收益決定,將對資產負債表項目的計量造成困難,如難以解釋遞延稅項及其他一些遞延項目的分配等。
二、對會計收益提出改進的理論依據
(一)主體理論。主體理論認為,企業主體本身是獨立存在的,甚至具有自身的人格化。主體理論依據的會計恒等式:資產=權益(負債+業益)。根據主體理論,企業賺取的收益是企業自身的財產,只有股利分派部分才代表股東的收益,因此留存收益應視為企業自有的權益。由于企業收益不增加股東權益,所以,股票股利也應作為股東的收益。債務利息應視為收益的分配而非費用,即對各種權益持有人進行的分配均屬于企業收益的分配。既然凈收益不被視為直接屬于股東的收益,那么收入和費用也就不代表股東權益的增減,這樣,收益只是企業的成果,而費用就是企業為獲得收入而消耗的物品和服務。
(二)實物資本保持觀。資本被視為一種實物現象,而不是一種財務現象。也就是說,它是指所有者投入或再投入資源所代表的實際生產能力,而不僅僅是貨幣價值。實物資本保持是指在扣除本期內發生的權益所有者增加的出資額及分派給權益所有者的分配額以后,期末的實物生產能力必須等于期初的實物生產能力,才算真正的資本保持。因此,在企業已消耗的實物資產未得到補償或重置之前,是不能確認收益的。根據實物資本保持概念,持有資產或負債的價格變動應加以確認,但在性質上屬于資本保持的調整,應直接納入業益,而不能作為資本報酬,也不能列入收益。
(三)經濟學收益。在經濟學中,收益概念長期以來受到重視。1890年亞當•斯密的《國富論》最早把收益定義為財富的增加。到了20世紀初,歐文•費雪提出了一種新的收益概念,他認為經濟學的收益具有三方面涵義:(1)精神收益,指人的心理需要的滿足程度;(2)真實收益,指一定期間經濟財富的增加;(3)貨幣收益,指經濟資源貨幣價格的增加。后來,J.R.希克斯在1946年著的《價值與資本》一書中認為,收益是一個人在某一時期可能的數額,并且他在期末的狀況保持與期初一樣好。這個收益獲得相當廣泛的認可,現在仍在西方經濟學理論中占支配地位,并對會計收益理論產生了很大的影響,實際上,它還涉及到資本保持涵義。現在的微觀經濟學教科書一般都這樣定義:總收入與經濟成本的差額,稱為經濟收益。這里的經濟成本除包括會計成本外,還包括應當支付而實際不需支付的企業自有資源的機會成本和社會成本等,即經濟成本包括:機會成本、社會成本、顯性成本加隱性成本、生產成本加開發成本加交易成本、增量成本加沉沒成本等;而會計收益是總收入與會計成本的差額。會計成本是企業實際發生的支出,而經濟成本是實際發生的支出再加上應有的成本。由此可見,經濟收益才是企業的實際收益,比會計收益概念更為真實、客觀。
三、對會計收益提出改進建議
(一)采用全面收益概念。FASB在1980年發表的SFACNo.3《企業財務報表的要素》中提出兩個不同的收益概念:盈利和全面收益。根據FASB的解釋,盈利就是現行會計實務中的凈收益,而全面收益則是指一個主體在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的凈資產的變動。它包括這一期間內除業主投資和分派業主款以外的產權的一切變動,也就是說包括已實現和未實現的業益的變動。全面收益=凈收益±其他全面收益(包括已實現和未實現的),這時,全面收益除了現行會計上的凈收益外,還應包括在各個期間內的其他非業主交易引起的權益變動,如持有資產市價變動、投資價值變動、未實現匯總損益、衍生金融工具持有損益等。1989年國際會計準則委員會在《關于編制和提供財務報表的框架》中,明確指出收益也包括未實現的利得。1997年FASB的SFASNo.130《報告全面收益》,正式要求企業從當年12月15日結束的會計年度開始必須在財務報表中報告全面收益。全面收益突破了會計收益的局限性,把全部已確認但未實現的利得或損失納入了企業收益;它還突破了會計收益的收入實現原則、歷史成本原則,引入了公允價值。因此,全面收益比會計更能幫助會計信息的使用者準確、及時地預測企業的未來現金流量,增進企業會計信息的完整性和有用性。
(二)引進經濟學中的隱性成本概念。為了使提供的會計信息更具有決策價值,在計算企業收益時,除了使用財務上已經顯示出來的會計成本即顯性成本外,還要使用隱性成本。也就是說,總成本=顯性成本+隱性成本。這里的隱性成本主要是指應當支付而實際并不需支付的企業自有資源的機會成本。為了保證所提供的會計信息具有可靠性,這些隱性成本一般使用企業自有資源的市場使用價格。比如,使用企業自有的房屋建筑物,在財務會計上并無租金支出,所以只按慣例計算其折舊費用決定會計收益;而從隱性成本角度分析,這些房屋建筑物可以在市場上出租給其他企業獲得租金收入。那么,這些房屋建筑物的折舊費用再加上因自己使用而放棄的租金收入,才是企業計算其收益時所使用的成本。企業的投資者和債權人及其管理當局利用由此而得出的企業收益進行決策時,可以確保他們把有限的資源運用到投資報酬最大的地方去。
關鍵詞:資本成本;會計;影響
在現行的財務會計實務中,僅僅確認債務資本成本即我們通常所說的利息費用,而沒有確認股權資本成本。其實,股權資本的成本與應用債務資本的成本沒有什么區別,只不過是表現形式不同而已,從形式上看,股權資本成本屬于隱含成本,而債務資本成本屬于顯現成本。
一、建立資本成本的現實意義
第一,建立資本成本會計的構想協調了財務會計與管理會計這兩個會計分支學科。因為當展的總體特征,總是表現為分化與融合的辯證統一,會計學科也不例外。管理會計確認和計量一切成本包括顯現成本和隱含成本。而現行的財務會計卻僅僅確認和計量顯現成本,對隱含成本卻視而不見。兩者之間缺乏統一性,既對會計學科的理論建設造成了不良影響,也為它們的實際帶來諸多不便之處。資本成本會計理論構想解決了這個無法回避而又亟待解決的。它不僅統一了財務會計與管理會計的“成本”口徑,而且協調了投資項目的配置效益和使用效益,從而在一定程度上協調了財務會計和管理會計這兩個會計分支學科。
第二,建立資本成本會計的理論構想使凈利潤更具有經濟意義。實現了對會計利潤的經濟學改造,使會計利潤向經濟利潤靠攏,也拓展了會計學的視野,將會計學成本概念及其計量引入產權領域。在現行財務會計程序下,凈收益包括股權資本成本和真實的凈收益兩部分。把股權資本成本當作企業凈收益的一部分,虛增了企業的凈收益,從而高估了企業的經營成果。資本成本會計理論構想還其本來面目,使企業的凈收益真實地揭示了企業的經營成果。這樣,會計學的凈收益實際上就是經濟學界流行的經濟增加值。經濟增加值是近年來最引人注目和廣泛使用的企業業績考核指標,它是企業息稅前利潤與企業全部資本成本之間的差額。從而消除了會計學與經濟學對企業利潤在認識上的差異。
二、建立資本成本會計對相關方面的影響
(一)對會計的影響
第一,對會計理論的影響。資本成本會計理論構想沖淡了傳統資本要素的地位,沖破了現行會計理論與以資本為中心的局限,突出地強調了公司主體權益,拓展了會計學的視野,溝通了會計學與經濟學的關系,從某種意義上說,會計學就是產權經濟學。
第二,對會計核算的影響。根據主體觀念,資本成本會計的確認與計量,把會計恒等式變為:資產=負債+股東權益+主體權益。使債權人、投資者和經營者的權益在會計上得到充分展示,改變了傳統的會計觀念。
股權資本成本會計的建立將使公司成本發生變化:首先,利息費用將廣義化為企業的資本成本,既包括債務資本成本,也包括股權資本成本,利息費用不再是一項期間費用,而應將其視為一項成本核算處理;其次,企業存貨成本和銷貨成本中將包含占用的或生產產品所耗用的資本成本。
第三,對會計信息質量的影響。不管公司的盈虧,投資者都可以取得股權資本成本,所以公司的經營風險從投資者轉向經營者,從而大大地降低了經營者提供虛假會計信息的可能性和必要性,有利于保證會計信息的質量;傳統會計把股權資本成本當作凈收益的組成部分,從而高估了凈收益,使凈收益的信息失去了真實性,可能導致公司管理階層和股東等信息使用者決策失誤。另外,提高了會計信息的相關性。主要表現在:首先,能夠揭示有關市場風險的信息,而這方面的信息是凈收益計量所無法揭示的;其次,它消除了企業資本結構差異的效應,減少了傳統的銷售收益比率和凈資產收益比率所產生的信息誤導,提供有用的信息。
(二)對公司的影響
通過資本成本會計的處理,公司的經營風險從投資者轉向經營者,由于經營者要承擔更多風險,必須賦予其更大的權力,所以經營者的權力得到進一步的強化,重大決策權發生了位移。而董事會的權利應相應弱化,但其監管地位應得到加強,所以應該修改公司法。
第一,將現有的董事會和監事會合并設立一個監事機構,該機構處于重大經營決策的備案和監督地位,經營者應定期向監事機構報送財務報表,但其仍保留解聘或聘任經營者的權利。該機構人員由股東和債權人構成,對股東大會和債權人負責。若該監事機構未履行或不盡力履行其職責,而給股東及債權人帶來損失,要承擔其責任。
第二,當公司實現利潤時,應按規定比例計提風險準備金,當風險準備金達到股東權益的50%時,可不再計提;當公司發生虧損時,可用風險準備金彌補虧損,補虧后的風險準備金不得低于股東權益的25%;當累計虧損額達到風險準備金時,應準予其破產。
第三,經營者加入本公司,可根據股東的要求或雙方協商確定,由經營者先期注入一定的風險準備金。當監事機構發現經營者從事高風險業務時,可要求其退出該項業務或要求其提高計提的風險準備金率。
總之,建立資本成本會計的理論構想,使經營者得到更大的權力,肩負起更大的責任。資本成本會計是以理想的獎勵或激勵報酬為基礎,它使因(管理行為或決策)與果(主體權益的創造)緊密地連在一起。另一方面,使經營者從被利潤束縛中解放出來,敢于投資于長期才能見效的項目,而不必顧及短期效益。明確經營者的受托責任,也有利于更好地在會計上反映經營者履行受托責任的情況。資本成本會計融合了經營者和股東雙方的觀點。
參考文獻:
1.余緒纓.管理會計學[M].人民大學出版社,1999.
【摘要】本文主要從高職院校教育成本核算的會計假設、核算原則、核算對象、教育成本項目構成與核算方法等方面進行了探討,為構建高職院校教育成本核算體系提供了理論基礎。
【關鍵詞】高職院校教育成本核算核算方法
隨著高職教育體制改革的不斷深入,市場經濟在高校發展進程中的主導作用越來越強勁,高職教育的迅速發展使得教育經費的需求與教育經費的供給之間的矛盾日益突出。高職院校如何做到既重視教學活動規律,又重視經濟活動規律,既重視辦學的社會效益,又重視辦學的經濟效益,對于高職院校來講,進行教育成本核算勢在必行。
一、高職院校教育成本的概念
“教育成本”的概念是在20世紀50年代末60年代初教育經濟學產生時出現的。舒爾茨(1963)在《教育的經濟價值》中提出了“教育全部要素成本”的概念,他認為教育的全部要素成本包括提供教育服務的成本和學生上學時間的機會成本。盡管人們對教育成本的概念有不同的表達,但對其本質內涵則有基本共識,即教育成本的本質是為使受教育者接受教育服務而耗費的資源價值。高職院校教育成本是教育成本的下位概念,屬于經濟學的概念范疇。高職院校教育成本是特指高職院校在教育教學活動中為培養學生所耗費的可以用貨幣計量的教育資源的價值,僅指高職院校自身在培養學生過程中投入的費用,而不包括高職院校以外的如家庭、社會等對學生的付出成本,如學生的上學交通費等。
二、高職院校教育成本核算體系的構建的會計假設
1.高職院校教育成本核算的會計假設
(1)會計主體假設
高職院校教育成本核算的主體是指在什么空間范圍內計量教育成本,計量誰的教育。成本核算的主體必須從產品生產者或提供者的角度考慮。具體到教育產品,其提供者是學校,學校就自然地成為教育成本核算的會計主體。
(2)持續辦學假設
就高職院校來說,持續辦學則指的是持續教學,與教學相關的各項業務活動都能在可預期的未來將無限期地、持續不斷地正常進行,不會大規模的削減教學業務量,也不會停辦或者撤銷,并據此進行會計核算和報告,這是進行高職院校教育成本核算的時間性前提。高職院校是否持續辦學對會計政策的選擇影響很大,只有設定高職院校是持續辦學的,才能進行正常的會計處理。教育成本核算必須遵循持續辦學假定,否則教育成本就不準確,許多賬務處理,如固定資產折舊、費用的預提、待攤就失去了理論基礎。有了這一假設,就能按照正常的會計原則和會計處理方法進行會計核算,能采用通常的方法提供會計信息,按照一定期間核算教育成本。
(3)會計分期假設
高職院校教育成本核算期間是指核算報告教育成本的周期。從正確核算成本的要求看,以自然的業務運作周期作為成本核算期間比較適當。教育產品具有明顯的學年制特點,因此采用學年度作為教育成本核算期間更為合適。高職院校教育成本計算期應與學生培養周期相一致,全日制高職大專學制一般是三年,將每年9月1日至次年8月31日作為成本計算周期。
(4)貨幣計量假設
貨幣計量是教學成本核算能夠定量計算下去的基礎,在教學成本核算過程中只有把跟教學有關的各種貨幣化和非貨幣化支出通過貨幣計量出來,才有可能真正的比較、分析和控制教學成本,同時要把人民幣作為記賬本位幣。2.高職院校教育成本核算的原則
高校會計核算既要遵循收付實現制原則,又要遵循權責發生制原則,特別是在高等教育成本核算時必須遵循下列原則:(1)權責發生制原則
指確認本期的收入和費用是以其歸屬期為標準,亦即根據收入和費用之間的權責關系確定。凡在當期取得的收入或者應當負擔的費用不論款項是否已經收付,都應當作為當期的收入或費用;凡是不屬于當期的收入或費用,即使款項已經在當期收到或已經當期支付,都不能作為當期的收入或費用。
(2)配比原則
指成本費用與其相關的收益相配合,即將某一會計期內的費用成本或歸集于某些對象上的費用成本與有關的收入或產出相配合、相比較。配比原則既強調一個會計期內的費用成本與該期內的收入或產出配合比較,又強調一個項目的費用成本與該項目的收入或產出配合比較前者確定一個時期的成本,后者確定一項產出的結果。
(3)劃分收益性支出與資本性支出原則
指將與當期收益相關的支出計入當期的損益,將與當期以及以后多個期間的收益相關的支出計入資產的價值。劃分收益性支出與資本性支出,有助于正確地確認當期損益和資產的價值,保持會計信息的客觀性。
(4)分類核算原則
由于社會崗位的多樣性,高職院校根據社會崗位要求技能的不同設置了不同的專業,對于學習不同專業技能的學生來說提供的教育服務是不同的,由此而產生的教育成本也不盡相同。因此,為了準確核算教育成本,高職院校應把不同專業的學生接受的教育服務作為教育成本核算對象,針對他們分別設置教育成本明細賬,將高職院校在一定期間內培養學生過程中耗費的全部教育資源價值進行歸集和分配,從而可以向每一專業的學生提供一定核算期間內的教育成本。
3.高職院校教育成本核算的對象
成本計量對象,是指計量產品成本過程中,確定歸集與分配生產費用的承擔客體。為了正確計量產品成本,首先就需要確定成本計量對象,以便按照每一個成本計量對象,分別設置產品成本明細賬(或成本計算單),來歸集各個對象所承擔的生產費用,計算出各個對象的總成本和單位成本。教育成本計量的對象是指教育資源耗費的載體或目的物,即計量什么的成本。從經濟學的觀點看,學校是提供教育服務的機構,學校的產品只是教育服務。知識、能力、價值等的變化是學生接受教育服務后的結果,是教育服務和學生自身因素結合的產品。所以教育成本的計量對象應是教育服務,是計量教育服務的成本。學校向不同年級不同專業的學生提供的教育服務是不同的,因此應將不同年級不同專業的學生提供的教育服務分別核算其成本。在實際的核算中,應是先將各年級、各專業的學年教育服務總成本核算出來,然后除以年級、專業學生數,就可以得到向每一學生提供一學年教育服務的成本,即單位成本,也就是人們常用的年生均成本。將各年級教育成本相加就可得到全校的教育總成本。
4.高職院校教育成本項目
教育成本項目是指構成教育成本的費用類別。在核算教育成本時設置教育成本項目,目的是提供便于教育成本分析和控制的信息,合理調配教育資源,以利于提高教育資源的使用效率。高職院校教育成本項目設置應考慮以下幾個方面。
(1)直接人工費用
指教學單位直接從事授課、實習、實訓的教師工資、津貼、獎金、福利費、醫療費、住房補貼等人員經費支出。能明確受益對象的,直接計入受益對象成本;幾個受益對象共同受益的,分配計入各受益對象成本。
(2)直接教學費用
指直接用于培養學生的各種費用,包括教學業務費、水電費、差旅費、資料講義費、固定資產折舊費和修繕費等公用經費支出以及學生活動費、實驗實習費、學生助研費等與培養學生有關的其他費用。該項目能明確受益對象的,直接計入受益對象成本;幾個受對象共同受益的分配計入受益對象成本。
關鍵詞:研究生教育;成本分擔;補償;教育不公平;弱勢群體
中圖分類號:G643文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2009)24-0257-02
一、什么是研究生教育成本分擔與補償
1.教育成本的含義。教育經濟學中的教育成本概念,是20世紀60年代初,隨人力資本理論的形成而提出來的。美國著名經濟學家舒爾茨認為,“學校可以視為專門‘生產’學歷的廠家,教育機構(包括各種學校在內)可以視為一種工業部門”,“把學校教育視為一種投資進行研究,這便為經濟學提供了新知識的來源。”[1] 他試圖把教育成本視為“生產教育所投入的資源的價值”。而成本這一定義就意味著教育成本不僅包括公共支出的人員經費、學校設施經費、供給和儀器經費,而且還包括父母和學生在教育上的花費支出(直接的私人成本,諸如學費以及其他與教育有關的雜費、課本費、校服費、交通費等等)和學生放棄的機會成本(間接的私人成本,諸如放棄的收入和其他生產性活動),還包括私人對教育的貢獻(個人、父母或者私人組織對教育的現金或者實物貢獻)[2]。
2.研究生教育成本分擔與補償的含義。所謂研究生(本文主要指碩士研究生)教育成本分擔與補償是隨著教育觀念的改進,人們投資教育的意愿增強,教育財政日益緊張而出現的。它指的是研究生教育成本由誰支付、如何支付、支付多少的問題,即研究生教育成本如何在國家、高校(本文主要指普通高校,當然嚴格地講還包括科研院所等)、導師、個人等方面之間合理分擔并最終實現的問題。
二、為什么要實行研究生教育成本分擔與補償
(一)研究生教育成本分擔與補償的理論依據
1.人力資本理論。這一理論是由舒爾茨創立的。該理論認為,教育不僅是一種消費,也是一種投資;在經濟增長過程中,教育投資收益率高于物力投資的收益率,它已經成為經濟增長和社會發展的動力和源泉。另外,舒爾茨認為,在教育的收益中,有一種分配給受教育者的收益,由受教育者對經濟增長所提供的各種機會之反應能力來確定。由于受教育最少的人對新機會的反應最遲緩,所以這種特定的收益隨教育水平的提高而增長[3]。
2.教育成本分擔理論。這一理論是1986年美國紐約大學校長、經濟學家布魯斯?約翰斯通(D.Bruce Johnstone)提出的。該理論認為,高等教育的教育成本應當由在教育中獲得益處的各個方面分擔,凡高等教育的受益者,包括學生家長、學生本人、納稅人或政府、慈善機構(社會捐贈)以及企業應共同承擔高等教育的成本。即誰獲利,誰支付費用。研究生教育是高等教育的一個重要的有機組成部分。
(二)研究生教育成本分擔與補償的客觀必然性
1.經濟發展多樣化的必然結果。隨著中國社會主義市場經濟的發展,以公有制為主體、多種所有制經濟共同發展的新格局正逐步形成。在科技革命迅速發展、社會分工日益加強、產業結構調整步伐不斷加快的形勢下,經濟活動的多樣化要求教育發展的多樣化。而教育的多樣化又要求教育投資的多樣化做保證。
2.研究生招生規模與研究生教育財政投入的矛盾。1995年,中國的研究生招生規模為5.1萬人,2004年增長為33萬人,在近十年的實踐內,研究生的招生規模增長了6.4倍[4]。由此可見,中國研究生的招生規模在急劇擴大。而中國研究生教育的財政撥款又不足,于是研究生培養單位的經費短缺問題越來越突出。但這種狀態不能維持下去,因為研究生教育是提升國家綜合國力的重要途徑,經費不足勢必會影響研究生培養的數量與質量。
(三)研究生教育成本分擔與補償的的現實可能性
第一,法律依據。《中華人民共和國高等教育法規定》,研究生應按國家規定繳納學費以負擔部分教育成本。第二,研究生個人及其家庭對高等教育的支付能力大大增強,這為實行研究生教育成本分擔與補償提供了前提條件。實行改革開放以來,中國居民的收入與日俱增,生活水平不斷提高,消費觀念也大大不同,更愿意投入教育。據對1985―2002年中國城鄉居民消費支出結構的分析,城鎮居民用于教育文體娛樂服務支出的比重由1985年的8.17%上升到2002年的14.96%,農村居民用于教育文體娛樂服務支出的比重由1985年的3.89%上升到2002年的11.47%[5]。第三,家長對子女的受教育程度的期望值不斷升高。中國居民中存在著對高等教育機會的較高的個人需求,這是不爭的事實。“望子成龍,望女成鳳”是中國家長的普遍心理。他們希望自己的子女能通過接受高層次教育獲得較高的文化素養,提高社會地位,得到較大的個人利益。也使得他們認識到,接受研究生教育不花錢是不可能的了。
三、實行研究生教育成本分擔與補償的主要隱憂
實行研究生教育成本分擔及補償后的最大的隱憂是減少“弱勢群體”學習的機會,導致教育不公平。那么何謂弱勢群體?弱勢群體是指,那些由于自然、經濟、社會和文化方面的低下狀態致其處于不利社會地位的人群或階層。但本文主要是從受教育者自身狀態來定位弱勢群體的,指那些由于經濟或其他原因而使其在享有和行使受教育權時處于不利境地、需要給予特別保護的群體。主要包括:貧困的農民,進入城市的農民工,城市中以下崗失業者為主體的貧困階層,由于先天因素而具有身體缺陷的人。他們主要缺乏穩定的經濟來源。教育公平的主要標志是教育機會均等,即學生不因財富、種族等的影響,都能享有平等地進入學校接受教育的機會。教育不公平則反之。
因財富而引起的教育機會不平等還是很普遍的。實行成本分擔后,原有的依據入學成績作為接受研究生教育的唯一標準,將變為入學成績和經濟實力的雙重標準。這就是有可能誘發教育不公平的源頭。來自“弱勢群體”的一些人本來想接受研究生教育,但考慮高額的教育費用,使得他們不得不放棄研究生教育或是只能到相對較差的高校接受教育,這是一種社會不公,而且會造成部分人才潛能不能發揮而導致國家人才資源的浪費。但是,有這個經濟承受能力的人卻可能繼續深造。教育不公平問題在此就明顯地體現出來了。
四、研究生教育成本分擔與補償的具體建議
(一)國家應做好各項宏觀政策
1.加大對導師科研經費的投入。實行成本分擔后,導師的作用會進一步增大,需要從導師的科研經費中拿出一部分來培養研究生,只有增大科研預算,從經費里拿出的資金多,才能招收更多的研究生或是資助更多的貧困學生。招收更多的學生,使得一部分學生有可能進入研究生學習階段而實現教育機會公平;資助更多學生是為了能讓他們順利完成學業。另外,研究生教育的產出是知識創新(即“學科受益”),學科發展帶動科學進步,科學進步帶動國家進步。從這一角度出發,國家應加大科學研究經費的投入。目前需要解決的問題是:科研經費預算中必須合理地將研究生從事科研的人力資源耗費列入科研經費預算中。而且導師科研經費的額度與比例也應當有明確的指標加以規范。過于隨意化的科研補助根本不可能為研究生從實質上解決學費問題。否則,將導致教育不公平現象的發生。
2.建立科學、合理、公正的收費標準。若在對研究生教育收費時,實行全國“一刀切”,忽略中國東西部的差異及各地區民眾的承受能力,那么,勢必會導致相當一部分人因為學費問題而不得不放棄接受研究生教育的機會。
3.建立健全的研究生資助體系。健全的研究生資助體系是有效實行研究教育成本分擔與補償的重要保證,也是研究生順利完成學業的物質保障。從中國實際出發,首先,要建立合理的獎學金制度。在國外高校內,獎學金額都很高,全獎一般包括了學費和生活費,半獎也足以支付學費。與之相比,中國研究生獎學金額和獎勵面都明顯偏小。雖然現在國家正在試行獎學金制(分一、二、三等),一等可以支付學費和生活費,二等可支付學費,三等為零。但是,這僅限于部屬高等院校,在中國還未普及。因此,國家應考慮提高獎學金的額度,擴大獎學金的獲獎面。其次,要建立合理的貸學金制度。與獎學金制度相比,獎勵合理的貸學金制度更為重要。因為實行教育成本分擔與補償后,多數學生要靠貸款來完成學業。這就要求國家建立起合理的貸款機制以及還貸機制。還貸機制也是必需的,若還貸機制不完善,銀行向研究生貸款的積極性就不高。進而導致一部分學生就失去入學機會,即教育不公平。
(二)高校應做好各項工作
1.進行學制改革,實行彈性學制。目前,中國的研究生(尤指碩士研究生)學制由教育部統一安排,學生少有自主性,提前和推遲畢業都不允許。實行教育成本分擔及補償后,高校應允許研究生靈活地選擇學習年限。研究生可以根據自身情況、論文進展和經濟情況向學校提出提前畢業的申請。只要修滿學分、通過論文答辯就行。
2.全面加強“三助”工作。“三助”是指TA(助教),RA(助研),MA(助管)。TA一般由學校、系分配固定的崗位數;RA(1)由基金會、企業設定的崗位數;RA(2)申請的課題經費可能提供的研究生數;另外,還有少數管理助理崗位,即MA(助管)。 “三助”是培養研究生創新能力、實踐能力和負責精神,同時對減少學校固定人員開支、促進學校人事制度和管理制度有著重要的意義。學校可以分級設崗,公開招聘,采取經濟困難研究生優先的辦法。
(三)導師應加強科研能力
實行研究生教育成本分擔與補償后,導師要從自己的科研經費里拿出一部分來培養研究生。如果導師的科研能力不強,課題數量少,層次不高,那么他就不能給研究生提供充足的助學金;相反,若導師學術水平高,承受科研項目的能力強,就會為研究生提供較充足的助學金。可以看出,導師的科研水平與對研究生的資助有著密切的聯系。
參考文獻:
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[2][美]Martin Carnoy.教育經濟學國際百科全書:第2版[M].閔維方,等,譯.北京:高等教育出版社,2000:499.
[3]舒爾茨.論人力資本投資[M].北京:北京經濟學院出版社,990:110.
一、產權界定與知識產權的制度選擇
財產法的經濟目標在于最合理地利用有限資源和最大限度地擴大產出,即實現效益的最大化。這里最關鍵的問題是產權的界定,產權描述的是一個人對某一資源可以做些什么,不可以做些什么,包括“占有、使用、改變、饋贈、轉讓或阻止他人侵犯其財產”的權利。[1]
在知識、信息(包括作品、發明、標記等在內的精神產品)這一無形資源上界定產權,導源于經濟學家關于公共產品與私人產品的理論。經濟學家對產品的分類是依據其消費形態和使用狀況進行的。最早對私人產品和公共產品的區別作出明確說明的是保羅·A·薩繆爾森(1955年)。他以蘋果(私人產品)和路燈(公共產品)為例描述了兩者的經濟含義。所謂私人產品是指在使用和消費上具有個人排他性的物品。該類物品在特定的時空條件下只能為某一特定的主體所使用,正如學者所比喻的那樣,“一條褲子在某個時間只能為一個人穿著”,“一輛汽車不能同時朝兩個不同的方向行駛”。這說明,“在私人產品的消費上具有對抗性”。[2]所謂公共產品是指在使用和消費上不具有個人排他性的物品,該類物品“一旦生產出來,生產者就無法決定誰得到它”。[3]公共產品可以在某一時空條件下為不同的主體同時使用,例如公共汽車為每個乘客提供服務、路燈為不同的人提供便利,即說明公共產品在消費上無對抗性。
信息經濟學理論認為,知識、信息是一種特殊商品,具有公共產品的某種屬性。早在1959年尼爾遜(Nelson)就討論了知識的公共產品性質,而阿羅(Arrow)在1962年論及信息經濟時也談到知識的公共問題。綜合起來說,知識產品作為公共產品具有以下基本特征:第一,知識產品的生產者很難控制知識創新的成果。如果創造者將其知識產品隱藏起來,那么他的創新活動就不會被承認,從而失去社會意義。如果創造者將知識產品公之于眾,他對信息這一無形資源事實上又難以有效控制;第二,知識產品的個人消費并不影響他個人的消費,無數個人可以共享某一公開的信息資源。無形的知識產品以有形的載體形式公開,即可構成經濟學意義上的“公用性”;第三,知識產品上一種易逝性資產。信息的生產是有代價的,而信息的傳遞費用相對較小。一旦生產者將其信息出售給某一消費者,那個消費者就會變為原生產者的潛在競爭對手,或是其他消費者成為該信息的“搭便車者”。后者在知識產權領域中即是無償仿制或復制他人知識產品的情形;第四,知識產品的消費與其他公共產品不同,它的使用不僅不會產生有形損耗,從而使知識產品減少,反而可能擴張社會的無形類資源總量。但是,由于“外部性”原因,生產者提供的信息往往被消費者自由使用,其結果雖然是知識產品帶來的社會效益大大高于創造者個人取得的效益,但同時導致知識產品生產者難以通過出售信息來收回成本。[4]
知識產品在經濟學上是資源,在法律上則可視為一種財產。知識產品之所以能夠成為知識財產,成為財產法的保護對象,從經濟動因來說主要有兩點:(1)知識產品的有用性。知識信息是社會中最為有用的資源之一,是社會財富的重要組成部分。首先,知識產品能作用于人們的精神生活,滿足人們精神生活的需要,產生一定的社會效益;也能投入生產領域轉化為有形的物質產品,滿足人們物質生活的需要,產生一定的經濟效益。在商品經濟的條件下,知識產品具備了商品的基本屬性,或說是商品化了。它們同物質產品一樣,既有使用價值,又有價值,是人類辛勤勞動的結果,所不同的是,它的智力消耗大于體力消耗,并作為人類的抽象勞動凝結在知識產品之中。(2)知識產品的稀缺性。資源作為財產的另一原因是它的稀缺性。知識信息不是一種天然生成并取之不盡的資源,其稀缺性首先表現為知識產品生產的長期性、復雜性和高成本化。知識經濟學理論認為,知識信息的生產過程包括知識輸入、知識加工、知識產品輸出三大環節:知識輸入是指知識教育和培訓、信息的收集等過程;知識加工是指通過智力投入而進行創造性的勞動,從而生產出新的智力成果的過程;知識產品輸出是指信息、技術、藝術產品等知識勞動成果應用的過程。整個過程需要社會以至個人的大量投入,并需要長時期的探索性、創造性、連續性勞動才能實現。其次表現為知識產品創造者的數量稀缺和價值珍貴。創造性人才是知識的生命載體,他們的勞動與物質性生產那種重復性勞動不同,它是以依靠前人積累的知識為勞動資料,以抽象的知識產品為勞動對象的精神生產勞動。知識產品的生產過程對生產者的智力投入有特殊要求:一是生產者智商高于一般人,能勝任高智力投入的勞動;二是通過文獻儲存和大腦儲存,有相當的知識儲備,具備高智力投入的基本條件。對于社會需求而言,此類人才常常存在著供給不足。[5]基于知識、信息的有用性和稀缺性原因,社會有必要建立相應的無形財產制度,調整知識產品生產的成本與收益關系,防止知識產品的無償使用或消費的情形發生。
知識產品要成為知識財產,其產權界定就成為必須解決的問題,產權界定的實質是回答知識財產應為私有還是公有?在經濟學家看來,選擇何種產權,必須考慮公共性資源的外部性和搭便車問題,并以效益最優為原則。外部性是一種外部的影響或效應。它可以是正外部效應,如某人植樹,使他人免費享受環境;也可能是負外部效應,如某單位排污,使他人受到環境損害。在精神領域,外部性問題將導致消費者的效用最大化和生產者的利潤最大化行為的無效益。信息的生產者擁有天然優良資源(創造能力),在精神產品緊缺的條件下,可能運用精神產權的壟斷性而獲取各種“經濟學租金”(economicrent,即壟斷利潤)。他們力圖使自己的私人利益達到最大化,卻可能忽視整個社會文化繁榮和科技進步的需求;而信息的消費者基于使用與消費信息的需求,可能利用信息的公共產品屬性,去追逐效用的最大化,從而損害信息生產者的利益。總之,外部負效應采用損害他人利益的方法來增加自己的利益,是不符合經濟學的效益原則的。對外部性問題采取什么對策,這是知識產品產權界定所要回答的問題。“搭便車”(freerider)是指不支付任何成本而從他人或社會獲得利益的行為。例如,公共汽車公司必須為每個人提供便利,出資者與未出資者都在乘車,那些沒有為公共產品消費而出資的人,即是經濟學家稱之的“搭便車者”。搭便車現象的普遍存在將會導致社會生活的低效率。就精神領域而言,如果知識產品一旦公開,則信息生產者很難對付不付費的“揩油者”。后者對信息生產者提供的產品享受利益但不向其支付費用,結果信息生產者不能通過市場交易得到足夠的收益,以補償他們投入的成本。在這種情況下,私人市場提供的知識產品的數量可能小于最優值,從而形成信息經濟學所稱之“不足”(non-appropriablity)問題,鑒于消費者對信息量的需要,社會有必要明確知識財產的權利歸屬,以建立知識創造的激勵機制。
對知識財產進行產權界定是必要的。但是,知識產品是人們在科學、技術、文化等精神領域的創造性產品的總稱,其類別具有多樣性,因此不宜簡單采取整齊劃一的產權形式。在知識產品中,科學成果與某些技術成果采取的是非市場機制的產權形式。科學成果是對人類實踐經驗的概括和總結,是關于自然、社會和思維的各種理論知識和研究成果。在現代科學階段,科學活動內部的分工越來越細,人文科學和社會科學從自然科學中分離出去,在這個意義上,科學一詞往往指的自然科學。自然科學活動的目的在于發表科學發現。從一般意義來說,發現是指“經過研究、探索等,看到或找到前人沒有看到的事物或規律”[6],例如對新星球、數學定理、物理理論、地震規律等方面新的發現,科學史記載的哥白尼的“地動說”、牛頓的“萬有引力定律”、門捷列夫的元素周期表、愛因斯坦的相對論等,都是認識“前人未知”的自然界及其客觀規律的科學發現。關于科學發現的經濟分析證明,對此類知識產品采取私有產權的形式是無效益的。第一,科學發現的內容只能是闡明科學事實或者客觀規律的基礎科學研究成果,這些屬于人類的新思想、新理論、新觀念,具有認識的“前所未有性”、“唯一性”以及“真理性”特征。因此,不宜為發現人所壟斷或專有,也就是說,發現人不能阻止他人運用他的科學發現。正如《科學發現國際登記的日內瓦條約》所指出的那樣,它的目的是促進科學發展,鼓勵人們使用已經發現的自然法則,而不是限制這種使用。第二,科學發現需要投入大量的財力、人力,但是其本身是沒有商品價值的,或者說是無價之寶而不能計算其價值量。這是因為,對于科學事實和客觀規律,科學發現者的活動是發現他們、認識他們,而不是創造他們、改造他們。這就是說,人類的抽象勞動并未凝結在這些科學事實和客觀規律之中。[7]上述情況表明:基礎科學研究成果是社會需求的重要信息,其投入成本很高,私人生產將面臨著成本與收益的不對稱。而且該類成果無直接的商品價值,生產者與消費者實際上無法就使用費進行談判;同時,該類成果具有典型的公共產品屬性,不宜由生產者個人壟斷,換言之,采取私人的產權的形式將會造成社會科學發展狀況的低效率。解決這一問題的基本思路是,既要滿足社會對信息的需要,避免產品在市場消失而影響所有消費者的福利;又要設置特殊的制度,讓消費者間接支付成本,以支撐和激勵生產者的精神生產活動。其主要辦法有兩點:一是從稅收中提供生產成本,讓大學、科研機構得以生產基礎科學成果類的公共產品;二是建立科學獎勵制度,以非市場機制的報酬系統來換取社會對科學成果的公有產權。
關于科學成果的非市場機制的報酬系統,在經濟學家那里被稱之為優先權(priority)報酬系統。[8]這是一種與優先權有關的各類報酬的獎勵制度:首先是科學發現的命名權,即在某項科學成果上以完成該項科學發現的科學家來命名;其次是科學獎金的獲得權,即從政府或其他社會組織那里領取獎勵科學發明的科學獎金。優先權報酬系統的實質是確立科學發現者拿走的只是“命名”與獎金的報酬,作為這種收益的對價支出,社會獲得了對該項科學成果的公有產權。正是在這個意義上,筆者以及一些學者曾認為,發現權制度不是私人專有財產的知識產權制度,而是一種科技獎勵制度。
與科學成果相類似,某些技術成果也往往適用非市場機制的產權形式,這即是發明獎勵制度。發明是一種重大的科學技術成就,具體而言,它是一種“前所未有的”、“先進的”、“經過實踐證明可以應用的”改造客觀世界的科學技術成就。發明獎勵制度通過對發明創造所產生的經濟效益和社會效益進行評價,由國家給予獎勵,即頒發發明榮譽證書、獎章和獎金。與此相對應的是,發明成果的所有權名義上屬于國家,但任何人可以無償使用。總體而言,關于技術成果的產權界定有三類情形:(1)單一制的發明專利制度,即技術成果產權私有;(2)單一制的獎勵制度,即技術成果產權公有;(3)雙軌制的發明專利一獎勵制度,即對技術成果產權采取私有與公有兩種形式。這里涉及制度選擇問題。選擇何種制度更為經濟,我們可以將其置于一個成本、收益模式中進入考察:制度(1)實行產權私有,使得生產者得以控制信息的外溢效應并得到成本補償,刺激私人生產知識產品的積極性。但是,獲得私有產權的知識產品須具有一定的條件,在單一制度條件下,就會使得某些技術成果產權歸屬不明,最終會導致該類技術成果從市場上消失;制度(2)實行產權公有,使信息充分公開并廣為使用,在一定時期內使社會支出極小的成本而取得收益。但是,將知識產品當作純粹的公共產品而由公眾自由使用,就會使私人失去生產信息的積極性,最終造成信息供給不足;制度(3)以技術成果產權私有為主,兼采以獎勵為對價的公有產權形式,較好地彌補前兩者的不足,因此機會成本較小,符合“相對優勢定律”的一般原則。[9]同上述的發現權制度一樣,狹義的發明權制度,也不宜歸屬于具有專有權性質的知識產權體系之中。
就主要知識產權而言,概以采取私人產權的形式,即知識產權制度。一般認為,知識產權制度賴以產生的條件是:知識產品所有人將自己作品、發明創造等公布出來,使公眾能看到、了解到,得到其中的專門知識,而公眾則承認作者、發明創造者在一定時期內有獨占使用、制造其知識產品專有權利。知識產品是公開的(公共產品屬性),但知識產權是壟斷的(私人產權屬性)。西方法學家將這一現象解釋為社會契約關系,即以國家面貌出現的社會同知識產品創造者之間簽訂的一項特殊契約。[10]按照經濟學家的表述是,財產占有人認識到在財產上存在著規模經濟,各方即會就組建一個用于承認和保護其產權的政府進行談判。“一旦他們達成了協議同意建立一個由武力為后盾的政府,每個人就能享受到更多的財富和更大的安全。哲學家把經過這些協商最終達成的談判稱為‘社會契約’,因為它建立起了社會生活的基本條款。”[11]建立知識產權制度的經濟動因,在于“對財產權的法律保護有其創造有效使用資源的誘因”。[12]正是農夫能夠獲得土地作物的財產權,才有誘因促使農夫支付并盡可能節約耕種土地所需要的成本;正是創造者能夠取得無形財產的壟斷權,才有誘因激勵其在知識、信息的生產方面投資。
二、產權交易與知識產權的利用
依照微觀經濟學的供給與需求理論,智力創造是一種生產活動。與物質生產的過程一樣,精神生產的目的同樣是為了交換,只有經過交換,個人才能獲得各類物品的最佳組合,達到效用或利益的最大化。在市場經濟條件下,知識產品具有與物質產品同樣的商品屬性,成為自由交換的標的。這樣交易活動應是高效益的價值實現和價值增殖的過程,市場經濟中資源(包括知識、信息等資源)的有效配置,就是依靠交易來實現的。
交易的實質不是物品本身的交換而是產權的交換。馬克思認為,商品交換本質上是不同于商品所有者的勞動的交換。在商品交換之前,商品所有者必須彼此承認對方是私有者。這種具有契約形式的法權關系是一種反映著經濟關系的意志關系。[13]的政治經濟學理論說明,交易或者說交換本質上是一種經濟關系。這種經濟關系的核心是所有者的權利。權利根據其交換性與否可以分為兩類,即可交易的權利與非交易權利。產權具有經濟上的價值,因而是可以交易的。知識產權之所以具有經濟上的價值,其理由有兩點:一是產權客體系人們智力創造性勞動的產物,它們雖無外在的物質形態,但有著內在的價值;二是產權本體具有潛在的經濟上的利用價值,即給主體在權利的實現過程中帶來經濟利益。產權的可交易性特征告訴我們:要使資源得到有效的利用,就必須實現產權的流轉,即在流轉中產生效益。[14]
知識產權立法的首要目的是界定相關產權,保護信息生產者的合法權益。同時,又要規制產權交易,促進信息的廣泛傳播與使用。知識產權的這種雙重立法目的是相輔相成的。法律經濟學曾對信息產權的設定提出過一個悖論。它認為,在信息方面確立產權的每一種方法的顯著經濟特征,在于這些產權都是壟斷權。一般來說,壟斷性產業比起競爭性產業缺乏效益。一方面,新信息生產者在一個不受管制的市場中收回其價值是困難的。通過給予信息的生產者以壟斷權,該生產者就有一種強有力的刺激去發現新信息。另一方面,壟斷者對產品索取高價將阻止該產品使用,消費者可能難以支持費用去充分使用信息,從而無法實現資源配置的最優效益。簡而言之,這一問題的困惑在于,“沒有合法的壟斷就不會有足夠的信息生產出來,但是有了合法的壟斷又不會有太多的信息被使用”。[15]筆者認為,解決這一兩難困境的法律途徑是,在保護無形財產權的基礎上對這種壟斷權利實行必要的限制,在保證生產者獨占使用其信息的前提下規制他人以不同的條件利用該信息。上述情形在相關法律上表現為知識產權的利用,其主要制度是授權使用、法定許可使用、強制許可使用和合理使用。
一、資本成本會計的基礎資本成本會計是以市場和制度為依托,以企業資本成本為對象,將企業成本概念及計量引入產權領域,全面確認、計量和報告企業資本成本信息的一個新的會計領域。會計主體和成本是建立資本成本會計的理論基礎。這是因為:
1 會計主體是現代會計學賴以存在和的前提條件,現代企業制度是現代會計主體概念發展的學基礎。
在19世紀,所有權觀念主宰著財務會計。當時,大部分企業組織都是獨資或合伙形式,由其所有者直接管理,公開持股的公司十分罕見。在這種情況下單獨確認和計量股權資本成本沒有多大意義,相反更重要的是要確認和計量債務資本成本。從所有者角度來看,債權人才是唯一真正的“外來者”,在滿足了這些“外來者”的權益之后,剩下的就是業主的利潤。因此,在金融市場不發達和企業組織形式以獨資或合伙形式為主體時,重要的是如何確認和計量債務資本成本而不是股權資本成本。以后,隨著金融市場和企業組織形式的變革,公司這種企業組織形式后來居上。這時財務會計的基本觀念發生了相應的變革,原來的所有權觀念轉變為主體觀念,公司被認為是一個與其所有者獨立的個體,甚至具有自身的“人格化”,與發達的金融市場相聯系的公司通過兩個渠道來籌集其所需的資本,即從債權人那里籌集債務資本和從投資者那里籌集股權資本。這時,從公司作為一個獨立主體的角度來看,是主體而不是其所有者擁有資產,是主體而不是其所有者結欠債務,無論是債權人還是股東相對于公司這個獨立的“人格化”主體而言都是外來者。根據主體觀念,所有原始資本都是由公司主體“外來者”提供的,無論從哪個渠道取得的資本,對于獨立的“人格化”主體而言都是有代價的。根據主體觀念,無論是債務資本成本還是股權資本成本都應作為成本處理,因為從公司作為獨立主體而言,它們都是公司使用資本的代價。然而遺憾的是現代財務會計一方面傾向于接受主體觀念,而另一方面卻在會計實務中的某些領域繼續采用所有權觀念,股權資本成本的處理就是其中一例。
2 成本是指在成本客體上耗費的全部資源的數額。
眾所周知,在現行的財務會計實務中,僅僅確認債務資本成本即我們通常所說的利息費用,而沒有確認股權資本成本。安東尼教授認為利息費用不僅包括債務資本成本,而且還應包括股權資本成本。股權資本成本與債務資本成本,以及直接材料成本、直接人工成本、間接費用等成本項目在性質上并沒有本質的區別,因為債權人不會為需要資本的公司提供資本,除非這樣做他們可以得到回報,這個回報在會計上稱為“利息”,就是公司使用債務資本的成本;而股東也不會為需要資本的公司提供資本,除非這樣做他們也可以得到回報,這個回報就是公司使用股權資本的成本。根據主體觀念,股權資本的成本與應用債務資本的成本沒有什么區別,只不過是表現形式不同而已,從形式上看股權資本成本屬于隱含成本,而債務資本成本屬于顯現成本。
二、建立資本成本會計對現行有關方面的
(一)對會計的影響。
第一,對會計理論的影響。資本成本會計理論構想沖淡了傳統資本要素的地位沖破了現行會計理論與以資本為中心的局限,突出地強調公司主體權益,拓展了會計學的視野,溝通了會計學與經濟學的關系,從某種意義上說,會計學就是產權經濟學。
第二,對會計核算的影響。根據主體觀念,資本成本會計的確認與計量,把會計恒等式變為:資產=負債+股東權益+主體權益。使債權人、投資者和經營者的權益在會計上得到充分的展示,改變了傳統的會計觀念。股東權益包括:實收資本、資本公積及股權股利,應明確的是資本公積中只包含資本的溢價、資本外匯折算差額。因為接受捐贈的資產,從捐贈者來看,是為公司或經營者而捐贈,非投資者;資產重估增值,是經營者對資產投資、保管和使用得當而帶來的,非投資者帶來的,所以這兩項應作為主體權益,單獨設置一個“主體公積”科目來反映;股權股利是留存于公司尚未分配的股權資本成本。另外從保護股東權益出發,還應設置“經營風險準備”科目,計提了經營風險準備,就不再計提法定與任意盈余公積,但仍應計提公益金,這時的公益金不再是職工集體福利基金,而是員工離退職及遣散安置等費用的準備金。這樣主體權益包括:經營風險準備、主體公積、公益金和未分配利潤。
股權資本成本會計的建立將使公司成本發生三大變化:
首先,利息費用將廣義化為企業的資本成本,既包括債務資本成本也包括股權資本成本,利息費用不再是一項期間費用,而應將其視為一項成本核算處理;
其次,企業存貨成本和銷貨成本中將包含占用的或生產產品所耗用的資本成本;
最后,自建固定資產的成本中將包含在建期間所占用的全部資本成本。
第三,對會計信息質量的影響。不管公司的盈虧,投資者都可以取得股權資本成本,所以公司的經營風險從投資者轉向經營者,從而大大地降低了經營者提供虛假會計信息的可能性和必要性,有利于保證會計信息的質量;傳統會計把股權資本成本當作凈收益的組成部分,從而高估了凈收益,使凈收益的信息失去了真實性,可能導致公司管理階層和股東等信息使用者決策失誤。資本成本會計確認和計量股權資本成本,相應地減少了凈收益,按照資本成本會計理論的構想,這時的凈收益才是真實的利潤,這個真實的利潤將顯示出公司扣除其使用的資本成本之后還賺了多少,提高了會計信息的真實性。眾所周知,會計信息系統應該反映主體的經營成果和財務狀況,資本成本會計確認和計量股權資本成本,將有助于實現這個目標,提高會計信息的相關性。主要表現在:
首先,能夠揭示有關市場風險的信息,而這方面的信息是凈收益計量所無法揭示的;
其次,它消除了企業資本結構差異的效應,減少了傳統的銷售收益比率和凈資產收益比率所產生的信息誤導,提供有用的信息;最后,將使公司報告的凈收益數額不會因為資本來源差異而受到歪曲,從而提高了會計信息的可比性,當然將股權資本成本確認為成本,還將使公司自建的各項固定資產與外購或租賃的各項固定資產計價具有可比性,增強會計信息的決策功能。
(二)對公司的影響。通過資本成本會計的處理,公司的經營風險從投資者轉向經營者,由于經營者要承擔更多風險,必須賦予其更大的權力,所以經營者的權力得到進一步的強化,重大決策權發生了位移。而董事會的權利應相應弱化,但其監管地位應得到加強,所以應該修改公司法:
第一,將現有的董事會和監事會合并設立一個監事機構,該機構處于重大經營決策的備案和監督地位,經營者應定期向監事機構報送財務報表,但其仍保留解聘或聘任經營者的權利。該機構人員由股東和債權人構成,對股東大會和債權人負責。若該監事機構未履行或不盡力履行其職責,而給股東及債權人帶來損失,要承擔及責任。
第二,當公司實現利潤時, 應按規定比例計提風險準備金,當風險準備金達到股東權益的50%時,可不再計提;當公司發生虧損時,可用風險準備金彌補虧損,補虧后的風險準備金不得低于股東權益的25%;當累計虧損額達到風險準備金時,應準予其破產。
第三,經營者加入本公司,可根據股東的要求或雙方協商確定,由經營者先期注入一定的風險準備金。當監事機構發現經營者從事高風險業務時,可要求其退出該項業務,或要求其提高計提的風險準備金率。
第四,當公司破產時,以破產的財產先償還債務, 有剩余的可在股東之間償還,如還有剩余的才可在經營者之間分配。
第五,股利發放的最終決定權屬監事機構,但應充分與經營者協商,取得一致。另外以股東、債權人為代表的委托人與經營者之間是通過雙向選擇,不斷“博弈”達到均衡,以此來確定股東的投資報酬(即股權資本成本率)和計提的風險準備金率。
(三)對股市的。
股權資本成本的確認與計量,大大降低了投資者的風險,使風險報酬率降低,投資者的報酬較為穩固,使股市真正成為投資者投資及轉讓股票的場所,而非投機的主要場所,投機應在期貨、期權市場上,從而大大地減少了投機行為的發生,有利于股市健康平穩,同時也避免或降低股市的泡沫,也就避免或降低了經濟中泡沫成分,有利于經濟的健康平穩發展。
三、建立資本成本的現實意義
(一)建立資本成本會計的構想在一定程度上協調了財務會計與管理會計這兩個會計分支學科,從某個側面展示了當代會計學科的發展趨勢。因為當展的總體特征,總是表現為分化與融合的辯證統一,會計學科也不例外。管理會計確認和計量一切成本包括顯現成本和隱含成本。而現行的財務會計卻僅僅確認和計量顯現成本,對隱含成本卻視而不見。兩者之間缺乏統一性,既對會計學科的理論建設造成了不良影響,也為它們的實際帶來諸多不便之處。例如:在投資項目立項時,按管理會計要求對此項目進行評價,當投資項目建成投產后,卻由財務會計來評價和考核,由于兩者的評價標準不一致,使得人們無法據以了解投資項目立項時,所要求達到的投資報酬率在以后的生產經營過程中是否實現。資本成本會計理論構想解決了這個無法回避而又亟待解決的。它不僅統一了財務會計與管理會計的“成本”口徑,而且協調了投資項目的配置效益和使用效益,從而在一定程度上協調了財務會計和管理會計這兩個會計分支學科。
(二)建立資本成本會計的理論構想使的凈利潤更具有經濟意義。
首先,實現了對會計利潤的經濟學改造,使會計利潤向經濟利潤靠攏,也拓展了會計學的視野,將會計學成本概念及其計量引入產權領域。在現行財務會計程序和下,凈收益包括股權資本成本和真實的凈收益兩部分。把股權資本成本當作企業凈收益的一部分,虛增了企業的凈收益,從而高估了企業的經營成果。資本成本會計理論構想還其本來面目,使企業的凈收益真實地揭示了企業的經營成果。這樣,會計學的凈收益實際上就是經濟學界流行的經濟增加值。經濟增加值是近年來最引人注目和廣泛使用的企業業績考核指標,它是企業息稅前利潤與企業全部資本成本之間的差額。從而消除了會計學與經濟學對企業利潤在認識上的差異。
其次,傳統財務會計不確認股權資本成本,出的凈利潤包含股權資本成本,因此,凈利潤指標并不能真實反映企業的經營業績,也就缺乏其應有的經濟意義。引入股權資本成本會計后,在損益表上的凈利潤,就是扣除股權資本成本后的凈利潤,將更具有經濟意義。
另外,建立資本成本會計的理論構想,沖淡了傳統資本要素的地位和作用,強調企業主體利益,更加全面地體現了會計主體觀念。在資本成本會計下計算出來的凈收益指標,有助于會計的焦點轉向企業主體而不是基于股東進行信息披露。知識經濟與人力資本會計則突出人力資本要素的地位,它們的結合,有助于我們構建與知識經濟相適應的人力資本與非人力資本相結合的會計理論與方法體系。建立資本成本會計的理論構想,通過會計學科確認與計量資本成本,提供資本成本信息,將企業與外部經濟環境有機地聯系在一起,將收益與風險聯系起來,反映企業實際已承擔的風險與報酬,實質上體現了未來會計的發展方向。從而將企業內外經濟環境的變化,在會計信息上得到反映。在有效金融市場上,資本成本代表著金融市場的一般預期收益水平,標示著企業的市場地位,從某個側面反映了資源的優化與配置。另外在已實現的股權資本成本中用于再投資的可免稅,用于發放股利的應補交所得稅,有利于鼓勵投資者再投資此外,通過在會計學科中確認與計量資本成本, 有利于提高會計信息的相關性,有利于建立有效的資本市場并提高管理效能,使公司的價值在證券交易市場上得到合理的反映。有利于解決股東與經營者之間的矛盾,降低成本,從而約束人(經營者)短期行為、保守行為、“消費”行為和偷懶行為的發生還有利于促進職業經理(即經營者)人才市場的建設和發展。
總之,建立資本成本會計的理論構想,使經營者得到更大的權力,肩負起更大的責任。資本成本會計是以理想的獎勵或激勵報酬為基礎,它使因(管理行為或決策) 與果(主體權益的創造)緊密地連在一起另一方面使經營者從被利潤束縛中解放出來,敢于投資于長期才能見效的項目,而不必顧及短期效益。明確經營者的受托責任,也有利于更好地在會計上反映經營者履行受托責任的情況。資本成本會計融合了經營者和股東雙方的觀點。
[參 考 文 獻]
一、內容概要
該書集沈滿洪教授近年來主持完成的七個課題為一體,以生態文明理論為指導,著力探究水源配置的若干關鍵問題,將各章分別命名為“生態文明論”、“水源保護論”、“生態補償論”、“綜合利用論”、“節約用水論”、“協調發展論”、“政策創新論”。各個部分既相對獨立,又相互聯系,共同構成了水源配置的理論體系。
作為我國著名的生態經濟學家劉思華教授主編的《生態文明與綠色低碳經濟發展論叢》中的一冊,作者開篇從生態文明建設的理論與實踐出發,概括出水源配置的三種管理模式:著重于挖掘水源開發潛力,增加生產和生活用水供給的水源供給管理模式;著重于提高水源利用效率,遏制不合理用水需求的水源需求管理模式;著重于降低市場主體間水源效率差異,發揮市場配置功能的水源貿易管理模式。
圍繞這三種水源管理模式,該書以跨越晉冀魯豫四省的漳衛南運河、橫跨皖浙兩省的新安江流域、溫州市文成縣的珊溪水庫、麗水市青田縣的灘坑水庫為典型案例,借助供給-需求分析法、成本-收益分析法等現代經濟學分析方法,結合源經濟學、制度經濟學、區域經濟學等學科理論,著重解決了水源如何嚴格保護、水源如何跨界配置、水源如何綜合利用、水源如何節約集約、水政策如何創新突破等重大問題。
二、基本特征
1.實踐性。該書以我國水源配置的現實為研究起點,以解決水源配置的具體問題為落腳點,現實指導性強。該書在研究理念上特別強調統籌經濟發展與環境保護。在生態補償機制構建中,既注重下游地區的用水權益,又注重上游地區的發展權益,提出只有在經濟發展、社會進步的基礎上,才能在更高層次上實現人、生態和經濟的和諧均衡的指導原則;在流域協調發展研究中,既注重水源區的主體功能規劃,也注重流域間的產業轉型發展。在這一理念的指導下,該書提出了大量具體而富有操作性的對策措施。對于灘坑水庫水源綜合利用,不僅論證了水源配置的具體可行方案,提出了與溫州開展水權交易的對策,還就方案設計了詳細的指導意見與實施步驟;對于浙江省的節水制度,提出短期以水價制度和定額管理制度為重點,中期以節水監督管理制度、考核獎懲制度等為重點,長期以水權交易制度、循環用水制度等為重點的實施意見。
2.綜合性。從理論來源上,該書綜合運用了生態經濟學、源經濟學、經濟地理學、新制度經濟學、法經濟學等學科理論,確保了全書的立論基礎。從研究方法上,既注重生態補償機制的主體關系分析等定性分析,又注重生態補償金額測算等定量分析;既注重新古典經濟學成本-收益方法的運用,又注重新制度經濟學制度需求-供給思路的運用;既注重回答“是什么”、“怎么樣”等純事實敘述和科學預測的實證分析,又注重回答“應該怎么樣”的價值判斷的規范分析。從研究內容上,該書能夠統籌源頭水源保護與末端水污染管理,統籌生態補償機制與環境損害賠償機制,統籌流域內水環境保護與區域間水源配置,統籌水源的保護性開發與水環境的綜合性治理。
3.前瞻性。由于作者扎實的理論功底、廣闊的研究視野以及縝密的論證手法,該書不僅提出了大量富有實踐指導意義的措施,而且設計了一系列前瞻性的方案。例如,在生態保護補償機制中,不僅著眼短期,也著眼中長期。提出從“效率優先、兼顧公平”過渡到“公平優先、兼顧效率”和注重效率的指導原則、從金輸入等“輸血型”過渡到人力源開發等“造血型”和上游支持中下游的反補償的補償方式、從政府補償過渡到市場補償和社會補償的機制選擇;在水源配置的優先次序中,提出“生活用水+生產用水”的短期次序、“生活用水+生態用水”的中期次序、“生態用水+生活用水”的長期次序;在水價制度中,提出從單一水價過渡到兩部制水價和階梯式水價。這些對策既基于現實,又站在現實的基礎上,有望提升該書的歷史價值。
三、主要創新
1.首次系統分析了水源生態保護補償機制的主體關系。水源保護補償機制實質上是一種依托在水源這個客體、借助補償費這個工具反映經濟主體之間水源產權關系的經濟制度。由于水源的流動性決定了其特殊的產權制度,即不同的產權隸屬于不同的主體,當主體間經濟效益與生態效益不相容時,便產生了對水源保護補償機制的制度需求。在該機制中不同主體間存在著錯綜復雜的產權關系:上級政府與地方政府之間的所有權和使用權關系、地方政府與公眾之間的使用權關系、上下游地方政府之間的使用權和轉讓權關系、上下游公眾之間的收益權關系。理清了這些主體關系,便可以明確補償主體與受償主體。作者認為,在受償主體方面,從社會公平角度來看,在水源區與中下游地區間存在著自然差異這樣的“起點不公平”,肩負水源保護不同責任的“過程不公平”以及經濟發展差異這樣的“結果不公平”,而“過程不公平”是不能追求的,所以水源區居民是受償主體;從效率的角度看,收入差有助于推動人口梯度轉移,受償主體不應該是水源區居民而是水源區政府。在補償主體方面,從社會公平的視角看,下游區域政府以及受益企業是補償主體;從效率和水源保護補償機制本身的實現成本看,受益企業不應該成為補償主體。而與此同時,由于流域政府間存在層層加碼、討價還價等現象,致使交易費用巨大,從而得出可能出現純粹的“下游區域補償上游區域得不償失”的結論,因此補償主體應該是流域內最高級政府。
2.首次提出全因素差異度分析法等生態補償價值修正方法。生態補償標準測算是生態補償機制從理論走向實踐的關鍵環節,也是學術研究的一大難點。然而該書作者不畏艱難,大膽創新,首次提出了基于機會成本法的全因素差異分析法以及排污權交易法、土地損耗測算法等一系列方法,為該領域的研究注入了新的理論活力。在全因素差異分析法中,作者把在地理位置相近、發展條件相似的水源保護區與非水源保護區之間的經濟發展差異稱為全因素差異度,并且把它分解為自然區位差異度和生態保護差異度,而生態保護差異度正反映了由于特殊嚴格的環境保護所帶來的經濟發展水平的差異,也就是應當給予特殊嚴格的保護區域支付的生態補償數量。在排污權交易法中,作者指出排污權就是發展權,而上游地區由于水源保護的需要而“不作為”的直接反映就是部分排污權的喪失,通過情景分析法得出的“理論排污值”與“實際排污值”之差,即減少的污染排放量,其市場交易收益就是上游地區應該獲得的生態補償數額。在土地損耗測算法中,作者指出因水庫建設而侵占的土地所減少的凈收入就是水庫上游地區該獲取的生態補償額度,而這種收入的減少量可以通過與水庫水源之外的其他地區或者水庫水源區本身作比較而獲得。該書通過這些方法結合計量模型解決了相應流域生態補償機制別棘手的“補償多少”的問題,可為其他案例提供借鑒。
3.首次提出跨界水污染管理的組合式生態經濟政策框架。跨界水污染問題由于各主體間產權不清晰、成本-收益不一致等因素,致使其一直困擾著我國流域治理實踐。在本書中,作者針對漳衛南運河的環保、政府服務以及市場條件等狀況,在比較分析了三種類型的環境經濟政策的基礎上,提出了別無選擇的強制性機制是前提,權衡利弊的選擇性機制是核心,道德教化的引導性機制是補充的機制構建思路。更為重要的是指出跨界水污染治理的總體構想是:統籌解決水源和水環境問題,需要構建起“雙總量控制、雙有償使用、雙交易機制”的經濟政策框架,其中“雙”就是指水權和排污權。該經濟政策框架的構建有益于更加有效地激勵各跨界主體通過一級“雙”市場、二級“雙”市場以及三級“雙”市場提高水源配置效率,逐步解決跨界水污染問題。由于該思路的創新性,部分成果發表在SSCI期刊《水政策》(Water Policy)上。在新安江跨界水環境共保的政策建議中,提出了“生態保護補償-環境損害賠償協同政策”:達到規定的環境標準給以基礎性補償,優于規定的環境標準在基礎性補償以外給以獎勵性補償,劣于規定的環境標準則要求環境損害賠償。組合式的生態經濟政策建議突破了單一政策的局限性,采取獎懲并舉的手段,更加有助于實現跨界流域環境與經濟協調發展的目標。
四、問題評析
作為一部近40萬字的專著,難免存在不足之處,主要有:
第一,課題報告痕跡依然較明顯。該書各章均由獨立的課題報告改編而來,盡管作者進行了卓有成效的修改,但為了保持原作者的本意,本書仍然具有較明顯的課題報告痕跡。例如對生態補償機制的補償主體與受償主體的重復分析問題、水源配置的系統框架沒有充分展示的問題。
第二,全因素差異度法有待完善。在該書中作者提出的全因素差異度分析法因其忽略了其它因素,僅僅從目前可定量化的角度把它粗略地歸于自然差異度和保護差異度,其測算出來的補償金額將正如書中所言“是極大值”。所以為提高理論的準確性和應用價值,有必要進一步完善。
第三,定量研究有待進一步加強。盡管本書在生態補償機制的金測算中結合計量模型做了不少探索,但是縱觀全書仍然可以發現,定量研究還是本書的薄弱環節,眾多環節還存在定量研究的空間,例如對于生態補償金的分配依據等問題需要進一步探究。當然,環境價值的定量研究是世界性難題,但是,還是有希望突破的。