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篇(1)

摘要：根據(jù)審計署的《2005年4號審計結果公告》（以下簡稱《4號公告》）中對10家上市公司財務造假問題的披露，筆者提出我們的分析及對策，供投資者和業(yè)內(nèi)人士參考。

關鍵詞：上市公司財務造假對策

一、上市公司財務造假的現(xiàn)狀

根據(jù)4號公告所涉及的十家上市公司財務造假情況如下：

1.2003年湖南某上市公司，據(jù)分析是天一科技，為掩蓋其利用募股資金和銀行貸款1.94億元，轉移賬外買賣股票的事實，與其在當?shù)氐拈_戶銀行相互串通，通過偽造銀行對賬單的方式，多記存款1.31億元，少記貸款7100萬元，造成資產(chǎn)、負債均不實。

2.在2003年山西省的漳澤電力公司所屬的發(fā)電廠違反了國家規(guī)定，累計提取了3965.8萬元的“地方電力建設基金”，計入了生產(chǎn)成本。2003年末，發(fā)電廠以“能源基金”名義，將上述資金金額上交給上市公司，上市公司直接將此筆資金在“其他應付款”掛賬，造成2003年生產(chǎn)成本多計了3965.8萬元。中瑞華恒信會計師事務所未能查出上述問題。

3.四川省天科股份于委托購買國債的名義，將3000萬元資金交給深圳幾家公司，實際用于股票買賣，截止2004年3月已損失1623萬元。

2004年3月，該上市公司為掩蓋上述委托理財損失，與其大股東控制的某公司簽訂了虛假協(xié)議約定由該公司出資3000萬元。受讓上市公司委托理財形成全部財產(chǎn)。雙方在當月另簽合作備忘錄，約定原投資損失仍由上市公司承擔，該上市公司未能將此重要信息對外披露。

該公司已被證監(jiān)局立案調(diào)查，該公司2004年年度報告稱：2004年3月，公司將3000萬元委托理財項目轉讓給成都博宏，實質(zhì)是以受控證券投資賬戶內(nèi)的1400余萬元資產(chǎn)換取了3000萬元無保障的債權，擴大了公司風險。同時，截止到2003年7月末，成都博宏僅歸還100萬元，涉嫌關聯(lián)方占用公司資金2900萬元，公司也以挪用資金罪舉報前高管，根據(jù)整改公告顯示該公司財務管理和對外投資失控。

4.2002年，湖北武昌魚公司的子公司與武漢某公司簽訂供貨合同,金額共計1.07億元，截止2003年12月底，該上市公司的子公司賬面反映將1.07億元全部預付給供貨方，但截止檢查日，該子公司實際收到2311萬元的貨物，其余款項均由供貨方直接或間接付給上市公司的第一大股東，形成大股東占用資金8376萬元。

5.南京熊貓在2003年11月，為了掩蓋大股東占用資金的真實情況，向兩家有限公司開具了兩張金額均為4000萬元的本票，上述兩家公司將上述8000萬元本票直接背書轉讓給該上市公司大股東，大股東用此款歸還了占用上市公司的資金，上述交易在一天完成。上市公司替大股東出錢歸還欠款的行為，造成財務信息披露不實。信永中和會計師事務所有限公司對該上市公司進行審計。其注冊會計師未能查出上述問題。

6.天津磁卡2003年與天津某建設開發(fā)有限公司（下稱“開發(fā)公司”）和天津某文化交流中心（下稱“交流中心”）分別簽訂資產(chǎn)置換協(xié)議，開發(fā)公司將其評估價為3247.61萬元的房產(chǎn)與上市公司的應收款進行了等值置換，交流中心將其評估價為4406.53萬元的房產(chǎn)與上市公司的應收款進行了等值置換。因開發(fā)商原因，上述兩處房產(chǎn)均未取得土地證及房產(chǎn)產(chǎn)權證，造成資產(chǎn)置換存在風險。該上市公司年報未披露上述兩項債務重組置換的7654.14萬元房產(chǎn)未能取得房產(chǎn)證的情況。該公司在2005年4月29日《增補2005年第一季度報告中其他業(yè)務利潤的相關事項公告》中做了披露。

7.華菱管線這2003年進行了在建工程——連鑄高效化技術改造工程項目，當年完成投資額14410.93萬元，已轉固定資產(chǎn)（暫估）9019.72萬元。而年報中只披露了當年完成投資額1270.53萬元，少披露當年完成投資額1705.4萬元，未披露已轉入固定資產(chǎn)的9019.72萬元，造成財務信息披露不實。

另一在建工程——以轉代平工程項目，截止到2003年底在建工程項目賬上未記錄投資完成情況，但該上市公司年報披露該工程投資完成情況:為期初余額7180.66萬元，本期完成5839.06萬元，已轉固定資產(chǎn)13019.72萬元。造成會計帳目和財務報告數(shù)字不符。

8.ST昌源在1996年～2001年期間，為多家公司提供擔保，取得貸款人民幣1.56億元，港幣3747萬元。2000年以來，上述公司因無法按期償還銀行貸款，經(jīng)法院判決應由ST昌源承擔連帶賠償責任。該上市公司僅對應賠償?shù)馁J款本金計提預計負債，對應賠償?shù)馁J款利息1616萬元一直未計提預計負債，造成利潤不實，未計提部分占2002年當期損益的213.6%，根據(jù)其年報，該上市公司2002年利潤總額微756萬元，以《4號公告》所述公司應計提未提的預計負債1616萬元，恰占213.6%，由此可見，當年利潤為虛假數(shù)字。

9.古井貢1996年以來，未經(jīng)國家稅務局批準，與其全資子公司匯總合并繳納企業(yè)所得稅。致使2003年少繳納企業(yè)所得稅5910萬元，占當期損益的176%，2005年6月27日，古井貢公告，州古井銷售公司未經(jīng)國家稅務總局批準自行與本公司合并繳納企業(yè)所得稅，造成了2002年少繳納企業(yè)所得稅3966萬元，2003年少繳納企業(yè)所得稅5925萬元。

10.吉林敖東在2003年為其5家子公司提供貸款擔保，擔保總額為1.08億元，該上市公司未在年報中披露。

二、上市公司財務造假的原因

1.法制不健全，執(zhí)法不嚴格，法制觀念淡薄。

(1)從法制建設的角度看，近幾年來，我國雖然制定和修訂了不少財務法規(guī)，但從實際情況來看，有些法規(guī)沒有制定與之配套的實施細則,法律條文過粗,致使執(zhí)行起來依據(jù)不足，可行性較差。

(2)執(zhí)法不嚴，長官意志濃厚，雖然《會計法》對財務報表及其他會計資料的真實性、準確性、完整性都做出了規(guī)定。但是，上有政策，下有對策，在一些單位的行政領導的心中，法律法規(guī)意識淡薄，長官意志濃厚，全然不把會計法規(guī)放在心上，虛報瞞報，隨心所欲，甚至是憑感情辦事，關系比法大，權大于法，甚至會計人員也無法堅持原則。

(3)企業(yè)法制觀淡薄。

2.企業(yè)內(nèi)外部監(jiān)管力度不夠。從上述10家上市公司財務造假的事實可見為10家上市公司進行審計的會計師事務所，均沒有發(fā)揮很好的監(jiān)督作用，大部分注冊會計師對上市公司財務造假的事實查不出，即使有幾家能查出的，也沒有在審計報告中予以指明。企業(yè)內(nèi)部的會計監(jiān)督基本不起作用，大都是按長官意志做帳，因此，企業(yè)一旦出現(xiàn)財務問題，很難查出。

3.注冊會計師素質(zhì)有待提高。

(1)是注冊會計師的思想素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)不高，在審計工作中，不能堅持原則，嚴格按照會計法規(guī)辦事。

(2)是注冊會計師的業(yè)務素質(zhì)不高，上市公司略施小計，注冊會計師就查不出問題了。

4.注冊會計師的行業(yè)準入制度不完善。如果，我國有關注冊會計師的管理法規(guī)能夠這樣規(guī)定：凡在審計工作中遇到上市公司財務造假而不予以指出的，無論是查不出，還是查出而不指明的，應該取消其注冊會計師執(zhí)業(yè)資格五年。那么，上市公司的財務造假問題就會在一定程度上得到改善。

三、上市公司財務造假的防治對策

1.上市公司財務造假的預防對策。

(1)加強職業(yè)道德教育。對企業(yè)主管領導、企業(yè)高層及會計人員都要加強職業(yè)道德教育，培養(yǎng)正確的企業(yè)發(fā)展觀、價值觀，提高職業(yè)道德水平，樹立誠信觀念。

(2)加強財會人員的法律教育。使每一個財會人員都了解財會法規(guī)，爭當執(zhí)行財會法規(guī)的模范。

(3)加強業(yè)務培訓和繼續(xù)教育。培養(yǎng)財會人員，包括注冊會計師的業(yè)務水平，讓他們能夠熟悉會計和財務業(yè)務工作，減少由于業(yè)務不熟而造成的技術上的錯誤。

(4)深化體制改革，使上市公司運行正規(guī)化、國際化，以減少由于體制問題造成的財務造假的可能性。

(5)進一步完善會計法規(guī)和會計制度。現(xiàn)行會計法規(guī)和制度都還存在一些缺陷，有待于進一步完善，這也給上市公司的財務造假提供了可乘之機，要從根本上解決財務造假問題，必須完善會計法規(guī)和會計制度。

(6)加強上市公司財務會計的基礎工作，如建立企業(yè)內(nèi)部牽制制度，嚴格費用支付的審批手續(xù)。

2.上市公司財務造假的治理對策。

(1)嚴格執(zhí)法力度，做到有法可依，有法必依，執(zhí)法必嚴，違法必究。如上市公司出現(xiàn)財務造假問題，對企業(yè)涉案人員和有關注冊會計師實行經(jīng)濟制裁和法律制裁。

(2)充分發(fā)揮新聞媒體的社會監(jiān)督作用，一旦有上市公司財務造假問題，就通過媒體爆光，造成強大的輿論攻勢，從而，間接影響到企業(yè)的商譽。使企業(yè)不敢財務造假。

(3)進一步完善行政監(jiān)督機制。如建立監(jiān)督和管理會計師事務所及注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的機構。及時對違規(guī)注冊會計師做出處分。

(4)建立注冊會計師財務造假一票否決制。即一旦發(fā)現(xiàn)注冊會計師參與和包庇財務造假行為則取消其執(zhí)業(yè)資格，收回其資格證書，從此，終身不得從事會計、財務和審計工作。

參考文獻：

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關鍵詞：盈余管理，盈余動機，信息有效

 

一、引言

20世紀90年代以來，我國的上市公司會計虛假信息問題連續(xù)暴露出來，一些上市公司因為虛假報告或者會計信息造假遭到證監(jiān)會的處罰和停牌。這可能只是會計造假的冰山一角，但是足以說明盈余管理的普遍性。而我國的會計報告使用者的專業(yè)素質(zhì)、識別能力往往不夠，通過盈余信息判斷公司經(jīng)營狀況和前景成為影響中小股東決策的一個重要因素。因此正確地把握盈余管理的概念，對上市公司盈余管理行為進行研究，不僅能使投資者更深刻地理解其披露的盈余信息的內(nèi)涵，做出正確的投資決策，有效地維護自己的合法權益；同時豐富了我國上市公司盈余管理的基本理論，完善了公司治理結構，對解決績效評估與報酬計劃、證券市場監(jiān)管等一系列理論與實務問題提供了重要的依據(jù)。筆者正是基于此選擇這一命題，希望通過本文對上市公司盈余管理的相關問題進行的探討，能對治理上市公司盈余管理行為、解決我國會計信息失真問題有所益處。

二、文獻回顧

(一)盈余管理動機方面

佟巖、王化成（2007）認為控股股東通常使用關聯(lián)交易追求控制權收益（包括私有收益和共享收益）。研究發(fā)現(xiàn)，當控股股東持股在50%及以下時，更多的通過關聯(lián)交易追求控制權私有收益，結果降低了盈余質(zhì)量。而當控股股東持股超過50%時，結果恰好相反。

陸正飛、魏濤（2006）通過實證研究表明，配股公司在配股前存在盈余管理行為，無后續(xù)融資行為公司配股后業(yè)績下滑且操縱性應計利潤在配股后發(fā)生反轉，這為配股前盈余管理機會主義提供了直接證據(jù)；有后續(xù)融資行為公司在配股后仍進行盈余管理以繼續(xù)盡可能維持較高業(yè)績。

孟焰、張秀梅（2006）選取了2001-2004年147家因關聯(lián)交易獲得非標準審計意見的上市公司作為樣本，建立模型實證上市公司關聯(lián)交易盈余管理與關聯(lián)方利益轉移的關系。發(fā)現(xiàn)關聯(lián)交易盈余管理的主要目的和結果是關聯(lián)方從上市公司轉移利益；股權集中度與關聯(lián)方利益轉移的關系較為復雜；資產(chǎn)規(guī)模越大的關聯(lián)方利益轉移的程度越高。

趙春光（2006）研究了上市公司的資產(chǎn)減值與盈余管理之間的關系，發(fā)現(xiàn)減值前虧損的公司存在以轉回和計提資產(chǎn)減值進行盈余管理的行為，一方面是為了避免虧頓，另一方面是為了進行“大洗澡”。

楊旭東、莫小鵬（2006）研究了新配股政策出臺后上市公司的盈余管理現(xiàn)象。他們認為，第一，配股政策對盈余管理具有一定的導向作用。第二，不管配股政策如何變化，上市公司始終存在著通過盈余管理來避免虧損的動機。論文參考。

代冰彬、陸正飛、張然（2007）研究了我國上市公司資產(chǎn)減值的計提動機。很多研究已發(fā)現(xiàn)減值準備的兩種計提動機：經(jīng)濟因素和盈余管理因素，但本文發(fā)現(xiàn)，穩(wěn)健性因素也能影響資產(chǎn)減值準備的計提。

張昕（2008）對中國A股上市公司是否在第四季度進行盈余管理以避免當年虧損或下一年虧損進行了實證研究，發(fā)現(xiàn)上市公司的確會在第四季度進行盈余管理來實現(xiàn)當年扭虧為盈或調(diào)低利潤，為下一年度扭虧做好準備。因此審計師與投資者對上市公司第四季度的財務數(shù)據(jù)應該高度關注，并提高對會計信息質(zhì)量的鑒別能力。

(二)新會計準則下的盈余管理

葉建芳、周蘭、李丹蒙等（2009）對新會計準則下上市公司金融資產(chǎn)的分類進行了實證研究。實證研究發(fā)現(xiàn)，當上市公司持有的金融資產(chǎn)比例較高時，管理層會將較大比例的金融資產(chǎn)確認為可供出售金融資產(chǎn)；但為了避免利潤的下滑，管理層往往違背最初的持有意圖，將可供出售的金融資產(chǎn)在短期內(nèi)進行處置。因此，在初始劃分時，公司傾向于將金融資產(chǎn)劃分為可供出售金融資產(chǎn)以獲得更多的選擇空間，為盈余管理和收益平滑提供“蓄水池”。

于李勝（2007）通過研究發(fā)現(xiàn)，新準則中禁止長期資產(chǎn)減值準備轉回的做法有利于提高會計信息的相關性和穩(wěn)健性，并且由于財政部在準則銜接期政策實施得當，抑制了上市公司在新準則實施前突擊轉回已計提的長期資產(chǎn)減值準備的動機，從而未出現(xiàn)上市公司“趕集”轉回長期資產(chǎn)減值準備的現(xiàn)象。

吳戰(zhàn)篪、羅紹德、王偉（2009）檢驗了2007年新會計準則下上市公司證券投資收益的價值相關性與盈余管理現(xiàn)象，建議交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動均確認為損益，并對其進行及時、透明的表外信息披露。

(三)盈余管理本質(zhì)探究

寧亞平（2005）研究了盈余管理本質(zhì)，他認為“盈余管理”一直受到證券監(jiān)管部門和學術界的廣泛批判的原因主要有三個：第一，盈余管理活動是欺詐性行為，它使得財務報表反映管理層期望的盈余水平而非企業(yè)真實業(yè)績表現(xiàn)，從而損害財務報表的可信度；第二，由于盈余管理旨在欺騙誤導財務報表使用者，它又是一種不道德的行動；第三，盈余管理具有使財富在利益相關方重新分配的作用或效果。論文參考。

吳聯(lián)生（2005）認為，會計規(guī)則的制定與執(zhí)行是兩個相互影響的環(huán)節(jié)，會計域秩序是會計信息質(zhì)量的基本評價標準。盈余管理研究的目的之一是為會計規(guī)則的制定提供依據(jù)，它除了關注會計規(guī)則的執(zhí)行行為以外，還應將會計規(guī)則的制定作為一個重要的變量，即研究在采用不同原則、方式和程序所制定而成的會計規(guī)則下的不同盈余管理行為。

周鐵、羅燕雯、荊嫻（2006）通過分析兩種廣泛采用的應計利潤計量方法發(fā)現(xiàn)，在我國現(xiàn)行會計制度下，這些方法產(chǎn)生的計量結果與因權責發(fā)生制而產(chǎn)生的應計利潤不存在完全的相關性。他們探討了由此而產(chǎn)生的計量偏差及對判斷盈余管理行為的影響。

三、簡要評述

以上《會計研究》論文文獻主要是從盈余管理動機、盈余管理本質(zhì)、新舊會計準則銜接下會計政策選擇等對盈余管理進行了系統(tǒng)的闡述。縱觀上述文獻，可以得出盈余管理作為公司的一種財務管理手段越來越受到理論界的重視。但是，主要是對于盈余管理動機的闡述以及就某一會計政策的選擇對盈余質(zhì)量影響的研究，并沒有深入探討出避免企業(yè)進行過度盈余管理的政策建議，以此提高信息質(zhì)量，樹立投資者信心。論文參考。為此，筆者認為在以后研究盈余管理時，應注重對盈余質(zhì)量的研究，探討出更多更好提高盈余質(zhì)量的建議和政策，尋求出滿足市場和利益相關者需求的盈余管理衡量標準，避免企業(yè)將盈余管理轉變成調(diào)控利潤的手段，以此推動我國證券市場的健康發(fā)展。

主要參考文獻

[1]代冰彬、陸正飛、張然.資產(chǎn)減值:穩(wěn)健性還是盈余管理.會計研究2007(12)

[2]高雷、張杰.公司治理、機構投資者與盈余管理.會計研究.2008（9）

[3]寧亞平.盈余管理本質(zhì)探析.會計研究.2005(6)

[4]陸正飛、魏濤.配股后業(yè)績下降:盈余管理后果與真實業(yè)績滑坡.會計研究.2006(8)

[5]孟焰、張秀梅.上市公司關聯(lián)方交易盈余管理與關聯(lián)方利益轉移關系研究.會計研究.2006(4)

[6]佟巖、王化成.關聯(lián)交易、控制權收益與盈余質(zhì)量.會計研究.2007(4)

[7]吳戰(zhàn)篪、羅紹德、王偉.證券投資收益的價值相關性與盈余管理研究.會計研究.2009(6)

[8]楊旭東、莫小鵬.新配股政策出臺后上市公司盈余管理現(xiàn)象的實證研究.會計研究.2006(8)

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一、寫作原則

（1）超前性。在論文選題前，要選擇具有前瞻性的題目，即對我國職能部門制定有關方針、政策時有一定參考價值的論題。

（2）實用性。我們在做論文寫作時切忌空談，切忌重復已過時的東西，要選擇工作中對企業(yè)有重大影響的現(xiàn)實問題展開討論，并提出新的見解。

（3）時間性。特別提醒撰寫會計方面論文的同學，由于20__年財政部頒布了現(xiàn)行會計制度，因此，我們在進行論文寫作時要注意參考20__年以后刊物發(fā)表的文章。如：寫會計信息失真方面的文章同學注意。自從現(xiàn)行制度頒布后，從制度層面已將會計信息造假問題杜絕了，建議這方面的論題就不要再選了。

（4）觀點正確。論文寫作時，其觀點不要和國家的方針、政策規(guī)定相違背。

（5）論題要嚴格限定在會計、財務、審計和會計電算化方面；或寫財務會計專業(yè)與其他學科交叉方面的論題。如：“稅收籌劃對企業(yè)理財活動的影響”等。其主旨必須體現(xiàn)出財務會計專業(yè)的內(nèi)容。否則就離題了。

二、構思

1、選題

（1）不是所有刊物發(fā)表的題目都適合我們寫。因為會計專業(yè)本科論文完成字數(shù)要求在8000至10000字之間，而有些發(fā)表的論文題目寫作字數(shù)達不到我們規(guī)定字數(shù)要求，故并不適合我們選用。

（2）若寫與會計專業(yè)實踐相結合方面論文時，要突出所學財務會計專業(yè)理論與方法對實際工作的指導作用。離開這一指導作用，論文將變成調(diào)查報告或工作總結。

（3）要注意審題。有的同學為了追求題目新穎，確定題目時，出現(xiàn)了自相矛盾的情況。如：有的同學把題目定為“企業(yè)內(nèi)部控制機制創(chuàng)新”。我們知道，對于企業(yè)內(nèi)部控制問題有關部門沒有出整的規(guī)定，該題屬于探討性問題，更無從在此基礎上創(chuàng)新了。

（4）論題要有探討價值。論文的寫作要以建立和完善相關規(guī)定或解決企業(yè)財務會計工作中面臨的重大問題為對象，如：“淺談我國的財務分布報告”。該題針對我國現(xiàn)行會計制度的相關規(guī)定不夠完善的地方提出了切實可行的建設性意見，對職能部門進一步完善《企業(yè)財務分布報告》征求意見稿有一定參考價值。相反，有一些同學《關于會計人員職業(yè)道德》、《加強成本管理、提高企業(yè)經(jīng)濟效益》這類題目寫起來很空，又沒有實際內(nèi)容。因此，建議同學們不要選擇這些題目作為論文來寫。

2、寫作過程

一旦確定題目后，就要開始寫作了，寫作的時候要注意：

第一，確定題目；圍繞題目搜集有關資料；第三，對相關資料進行篩選；第四，根據(jù)篩選后的資料確定論文提綱，在提綱中把自己的觀點融入其中；第五，依據(jù)詳細提綱開始論文寫作。

同學們在收集資料時，可以到北京圖書館查找一下刊物：《會計研究》、《財務與會計》、《財務與會計導刊》、《財會通訊》、《財會月刊》、《中國農(nóng)業(yè)會計》、《現(xiàn)代會計》、《天津財會》等，還可以參考各財經(jīng)院校學報有關財務會計方面的文章。

三、應注意的問題

（1）題目和內(nèi)容要一致。如：有的同學在寫“試論企業(yè)內(nèi)部控制”一題時，夾雜了許多企業(yè)財務風險的控制與防范的內(nèi)容，表現(xiàn)出題目與內(nèi)容相脫節(jié)，從而消弱了主題。

（2）論文結構要嚴謹。論文提綱確定后，要看看其結構是否合理。舉例說明：“試論審計風險的控制與防范”的一般結構應為：

審計風險的定義。進行各國審計風險定義比較，通過比較得出結論；審計風險的特征。對特征進行詳細說明；審計風險產(chǎn)生的原因。對審計風險產(chǎn)生的原因進行逐項分析；審計風險的控制。主要把控制審計風險的步驟寫出來；審計風險的防范。把防范的主要措施寫出來。舉例：例如，在防范審計風險方面，現(xiàn)行會計制度中那些不夠規(guī)范的方面還需改進，怎樣改進。國際上成功范例給我們的啟示。

（3）文章內(nèi)容要詳略得當，重點突出。

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關鍵詞：博弈模型；私營企業(yè)；管理策略；企業(yè)內(nèi)部審計

一、前序

內(nèi)部審計就是一種獨立客觀的確認和咨詢活動旨在增加相應價值和改進一切組織的運營。這是通過應用系統(tǒng)規(guī)范的方法，評價和改善相關風險管理，控制和治理過程中的良好效果，幫助組織實現(xiàn)這些目標［1］。作為各個公司對權力監(jiān)督和制約進行的內(nèi)在方面的需要，建立內(nèi)部審計機構和對關鍵控制的程序進行監(jiān)督是公司較好實務的組成部分，非常有利于保持公司內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性。然而我國企業(yè)審計仍然存在著很多突出問題，表現(xiàn)在如下幾個方面［2］：

（一）內(nèi)部審計性質(zhì)的認定較為模糊，企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督理念較為薄弱

這些年以來，隨著股份制這種積聚資本的有效形式被廣泛采用以來，各方面的管理層次的分化比以前更加迅速了，企業(yè)和企業(yè)之間的競爭也日趨激烈。很多企業(yè)為了占領市場，增加競爭實力，提高經(jīng)濟效益，全部都要求建立有效的內(nèi)部審計，為了企業(yè)能夠實現(xiàn)經(jīng)營的目標和加強經(jīng)營的管理。然而我國內(nèi)部審計現(xiàn)代的產(chǎn)生卻是一個命令的產(chǎn)物，次要的強調(diào)了外向作為國家審計基本存在的內(nèi)部審計模式。目前的這種審計模式實際上導致了大家對內(nèi)部審計的性質(zhì)認定中的模糊，然而就不利于或者阻礙著內(nèi)部審計理論與實務發(fā)展。

（二）內(nèi)部審計其作用很難有效的去發(fā)揮，內(nèi)部控制的督察流于形式

內(nèi)部審計現(xiàn)在這幾年來，雖然在財政收支審計的基礎中有所一定的向很多范圍和深層次的發(fā)展，但是從認知水平和思想觀念的一些束縛，以及內(nèi)部審計管理體系等諸多方面，影響著內(nèi)審其作用的有效發(fā)揮。有些企業(yè)的崗位設置不合理以及兼崗的現(xiàn)象都較為普遍的出現(xiàn)在內(nèi)部控制當中。企業(yè)職務崗位的合理劃分在企業(yè)內(nèi)部管理中起著重要的作用，例如工程項目、領用、結算、材料設備的詢價等等的環(huán)節(jié)都是不可以兼任的，然而在現(xiàn)實管理過程中有很多不同的因素影響著職責設置很難實現(xiàn)，如人手問題、職務責任、編制問題、還有一些授權程序和審批下來的金額不是很明確，審批過程中和復查過程中的不合理，內(nèi)部審計不完善，各個部門的預算都隨意的改動，資產(chǎn)控制制度不能有效的執(zhí)行的原因，使財務部門在行使核算職能上都疲于應付，而監(jiān)督職能更無從談起，內(nèi)部審計監(jiān)督有名無實，失去了應有的剛性。

私營企業(yè)是社會主義市場經(jīng)濟的重要組成部分，目前，私營企業(yè)無論是在數(shù)量上還是投資總額上都顯著增長。在私企的審計準則中規(guī)定了對私企必須實行詳細審計。可是具體在具體審計的過程中卻容易被現(xiàn)行賬面資料和企業(yè)的有意隱瞞所蒙蔽，決定接受多大程度的風險，是注冊會計師個人根據(jù)對審計風險的判斷和個人的經(jīng)驗進行的。私企由于產(chǎn)權與經(jīng)營權的統(tǒng)一，在內(nèi)控制度上不可避免的存有很多的漏洞［11,12］，不僅存在以上一般企業(yè)審計所共通的問題，還存在以下特有的問題。

1、私營企業(yè)內(nèi)部審計定位不高。我國的私營企業(yè)內(nèi)部審計由于沒有現(xiàn)成的指南，只能效仿國有企業(yè)內(nèi)部審計的做法，一開始便以”查錯糾弊”、“堵塞漏洞”等財務審計為主導。富有建設性 、參與式、導向型的現(xiàn)代“風險管理審計”、“經(jīng)營審計”等內(nèi)部審計活動極少開展，起點和定位明顯不高。私營企業(yè)管理層對內(nèi)部審計的認識不清。

2、私營企業(yè)家普遍認為企業(yè)是私營，財產(chǎn)是私有，設立內(nèi)部審計純屬多此一舉。故有的將審計機構并到其他部門。

3、此外，私營企業(yè)內(nèi)部審計工作的審計手段也很落后。

完善發(fā)展私營企業(yè)內(nèi)部審計工作是今后發(fā)展的趨勢，，研究私營企業(yè)內(nèi)部審計問題及對策有著巨大的理論意義和實際意義。本文通過闡述私營企業(yè)內(nèi)部審計存在的問題，針對私營企業(yè)各方經(jīng)濟主體，引入博弈論模型分析進行探討，進而揭示出問題產(chǎn)生的動因，并給出相應的對策建議。

二、理論基礎

在1944年，由諾依曼（Neumann）和摩根斯坦（Morgensten）一起合著出版了《博弈論與經(jīng)濟行為》一書，該著作的出版標示著系統(tǒng)的博弈理論初步的形成。1950年到1951年納什的其中兩篇關于非合作博弈論中的重要論文，最后徹底的改變了人們對市場競爭的看法。從而證明了非合作博弈和其中的均衡解，也證明了均衡解的重要存在性，這就是著名的納什均衡。所以揭示了博弈均衡和經(jīng)濟均衡在其中的內(nèi)在聯(lián)系。納什的研究奠定了其現(xiàn)代非合作博弈論的基石，最后博弈論的研究基本上都沿著現(xiàn)在這條主線而展開了。博弈論與傳統(tǒng)經(jīng)濟學相比更關注主體選擇和他人選擇間的影響，即個人效用函數(shù)不僅依賴于自身選擇，而且依賴于對方選擇。博弈論可以劃分為合作博弈與非合作博弈。在現(xiàn)在的經(jīng)濟生活中存在大量的非合作博弈，現(xiàn)在研究者主要研究非合作博弈。納什（Nash）針對于非合作博弈目前最為主要的是理論方面的貢獻在于定義，而且同時也證明了非合作博弈和其中的均衡解的存在，史稱“納什均衡”該理論核心思想是針對別人的行為方式，可能采取的行動，來作出自己的決策。根據(jù)經(jīng)濟學“理性經(jīng)濟人”中的理論假設，全部的經(jīng)濟主體都會依據(jù) “效用最大化”中的原則選擇為其行為，所以都存在著博弈的理由［3,4,7,8］。本篇文章也同時針對企業(yè)內(nèi)部審計的博弈主體，和全部的博弈主體可以提供選擇的行為策略與支付函數(shù)或都收益矩陣等等，進行分析同時也提出相關管理策略。

三、博弈模型建立與分析

通過考察分析，一般的私營企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督包含了私營企業(yè)外部供銷群體與企業(yè)每個職能部門之間的監(jiān)督博弈，私企各職能部門與企業(yè)財務會計部門兩這者之間的監(jiān)督博弈以及私營企業(yè)內(nèi)部審計部門與企各個企業(yè)財務部門之間的監(jiān)督博弈。第一個層次與第二個層次的博弈中，博弈理論和博弈過程基本相同［5,6］，本文首先建立這兩個層次的博弈模型。

博弈模型的建立基于以下假設：

假 設目 的

H1：私營企業(yè)各職能部門的唯一目標是履行崗位工作職責，維護企業(yè)合法權益；作為監(jiān)督方的各個企業(yè)職能部門和私營企業(yè)外部供銷群體相分離的，然而卻成為監(jiān)督博弈的參與者；

H2：私營企業(yè)外部供銷群體受不法利益所驅動；使利益驅動限制在不法利益驅動的范疇；

H3：私企的外部供銷群體唯一能選擇的是造假和不造假；規(guī)定實施的監(jiān)督方與被監(jiān)督方有可能會“同時選擇行動”，而且也對參加雙方的一些特征、戰(zhàn)略的空間，還有支付函數(shù)中也會有準確的認知，最后會使這種監(jiān)督博弈會成為一種很完全的信息靜態(tài)博弈。

H4：（私企外部的供銷群體對于各個私企各職能部門對于這些實施的監(jiān)督方式也有可能是可預測的；

H5：私企的外部供銷全部群體的行為選擇這些所帶來的收益也是完全都可以估計的。

私企的各個職能部門的少些行為有可能分為下面兩種結果：一種是很嚴厲的打擊各個被查的私企的外部供銷群體造假，二種是沒有查到的私企的外部供銷群體所造假會導致失職，就會產(chǎn)生查處不嚴這些。私企的外部供銷群體也會有可能分為以下兩種選擇：一種是：合法提供或者給予私企所需的，不會造假，二種是：為了不法利益的一些誘惑，挺而走險，違法造假。私企各個職能部門戰(zhàn)略有分為兩個：查處與不查處。私企的外部供銷群體的純戰(zhàn)略也是分為兩個：造假和不造假。假如A是私企中的外部供銷群體造假收益，C是私企中的各職能部門中的所有查處成本，R是私企的外部供銷的群體以造假以后處罰的所有成本。在C

假設以p(μ)來表示私企的各個職能部門實施查處的概率，p(ξ)來表示私企的外部供銷群體造假的概率。擬定p(ξ)，私營企業(yè)的各個職能部門來選擇查處p(μ)=1和不查處p(μ)=0時，其希望收益分別為：

得：p(ξ)′=c/(a+r)

p(ξ)′表示若私營企業(yè)外部供銷群體造假的概率小于c/(a+r)，私企的各個職能部門最為優(yōu)秀的是選擇不查處；如果私企外部供銷的群體造假概率大于c/(a+r)，這種情況就表示私營企業(yè)各個職能部門的為最優(yōu)秀選擇查處。

p(μ)表示若私企各職能部門查處的概率小于a/(a+r)，這種情況就表示私企外部供銷群體最為優(yōu)秀選擇為造假；如果私營企業(yè)中各職能部門查處中的概率大于a/(a+r)，這種則表示私營企業(yè)外部供銷群體最為優(yōu)秀的選擇為不造假.

結合上面的所有分析，從而得出私營企業(yè)各職能部門和私營企業(yè)外部供銷群體監(jiān)督博弈中的混合戰(zhàn)略納什均衡為［p(μ)）′=a/(a+r), p(ξ)′=c/(a+r)］，即私企各個職能部門是以a/(a+r)的概率為選擇進行查處的，私企外部供銷的群體是以c/(a+r)的概率選擇進行造假的。

這種博弈模型也揭示出了私營企業(yè)各個職能部門和私營企業(yè)外部供銷群體監(jiān)督效果不僅取決于p(μ)′，同時也取決于p(ξ)′。私企各職能部門也強化了對私企外部供銷群體中的監(jiān)督有兩種用途，其中一種是怎樣來增大p(μ)′，另一種則是怎樣來減小p(ξ)′。

第三個層次中的博弈則表現(xiàn)了私企內(nèi)部審計部門和私營企業(yè)會計部門兩者之間的監(jiān)督博弈。私企內(nèi)部審計部門與私營企業(yè)財務會計部門之間的博弈模型與上述的博弈模型論證思路是相同的。

私營企業(yè)內(nèi)部審計部門的戰(zhàn)略包括：選擇性加強審計監(jiān)督與弱化審計監(jiān)督。私企的會計部門戰(zhàn)略也有兩個：選擇做虛假帳提供虛假財務信息與不做虛假帳提供真實財務信息。假定a′為私營企業(yè)財務部門，向企業(yè)內(nèi)部審計部門提供虛假的信息收益，c′是私營企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督成本，r′為企業(yè)內(nèi)部審計部門，對私企的財務部門做虛假帳提供虛假信息的懲罰成本。在c′

根據(jù)上面的論證思路，假設p(η)表示為私營企業(yè)內(nèi)部審計部門加強審計監(jiān)督的概率，p(θ)表示為私營企業(yè)財務部門做虛假賬，對企業(yè)內(nèi)部審計部門提供虛假財務信息的概率。與此同時也可以證明：p(η)′=a′/（a′+r′），p(θ)′=c′/（a′+r′），這種就是私企內(nèi)部審計部門和私企財務會計部門之間的審計監(jiān)督博弈的混合戰(zhàn)略納什均衡。

這鐘博弈模型顯示出，私營企業(yè)內(nèi)部審計部門對私營企業(yè)財務部門的審計監(jiān)督效果即取決于p(η)′，同時也取決于p(θ)′。私企內(nèi)部審計部門的強化對于私營企業(yè)財務部門的審計監(jiān)督在在兩種途徑，一種是：如何增大p(η)′，另一種是：怎樣減小p(θ)′。）

四、對策探討

現(xiàn)階段，我國內(nèi)部審計現(xiàn)在已經(jīng)由財務收支審計邁向管理審計、效益審計現(xiàn)為主要新的發(fā)展階段，改革和完善現(xiàn)行的審計方法，提高審計質(zhì)量是毋庸置疑的發(fā)展方向。除了要把握住重點，“全面審計，突出重點”這個審計工作多年來遵守的原則與方法，隨著審計的領域與拓寬，內(nèi)審范圍更大、難度更大，然而審計力量與審計任務之間的矛盾也就更加的突出了，這就對審計工作提出了更高的要求［9,10］，私營企業(yè)的內(nèi)部審計也面臨著更大的挑戰(zhàn)。

通過對私營企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督模型的分析，不僅給我們提供了加強內(nèi)部審計監(jiān)督的總體思路，而且也為尋求改善內(nèi)部審計監(jiān)督具體途徑指明了方向。

首先，對于私企的內(nèi)部控制與審計監(jiān)督地來這是一企業(yè)外生變量，審計監(jiān)督與內(nèi)部控制的相關法律法規(guī)等一系列的文件都是私企內(nèi)部審計監(jiān)督的依據(jù)。也是私企資本運營經(jīng)營業(yè)務的開展，也強而有效地執(zhí)行了內(nèi)部審計與所有保證審計的獨立性。

其次，遵循加強私營企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督總體思路的指引，從通過技術來學習提高自身的素質(zhì)，與此同時也加強了私企內(nèi)部審計監(jiān)督力度，提高了造假被發(fā)現(xiàn)的概率，并且加大了對違法行為查處的力度，完善私企的內(nèi)部法人治理的結構，全部做好內(nèi)部審計監(jiān)督的所有工作，增大違規(guī)違紀方面的行為處罰成本，增加目前制度的威懾力等各方面來進行對策設計。

其次，通過博弈模型反應出來的，不斷的提高了財經(jīng)違規(guī)行為的處罰成本，對于違反財經(jīng)、內(nèi)部控制與審計監(jiān)督的制度，同時也利用職權的、假公濟私、營私舞弊等行為，有明顯的抑制作用，搞好審計工作，也要提高私營企業(yè)造假的經(jīng)濟處罰成本，使得他們不會抱有僥幸心理，姑息縱容。

總之，搞好管理內(nèi)部審計工作任重道遠，它不僅僅是需要審計人員細微的工作，實事求是的態(tài)度，也更是需要審計人員都大膽地去學習與借鑒國內(nèi)外先進審計的方法與手段。唯有這樣，管理審計才能一步步的步入正軌，內(nèi)部審計的一切職能與作用才能夠得到更好的發(fā)揮。（四川大學工商管理學院；四川；成都；610000）

參考文獻：

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［10］ 楊雄勝，會計誠信問題的理性思考［J］，會計研究，2002（3）：6-12。

篇(5)

會計誠信作為一種行為準則，它受到多項因素的影響，而完善會計立法是最重要的。所以，明確會計法的立法思路，將會計誠信明確寫入《會計法》，這不但能將會計誠信提升到法律的高度來認識，而且極大地提升了其權威性。

會計誠信是企業(yè)法人、會計師事務所、中介機構、證券分析師和會計人員等的行為準則之一，如同社會個人的道德規(guī)范，它的作用不但是提供真實的會計信息，更在于向社會傳遞企業(yè)的信用和聲譽。因此如何建立會計誠信機制，如何從立法角度有效抑制虛假會計信息，弘揚會計誠信，需要我們有正確的認識。

《會計法》的立法思路

首先，在《會計法》修訂中應明確以程序法為導向的立法思路。因為從法律制度的整體來看，會計作為社會經(jīng)濟活動綜合反映的信息系統(tǒng)，《會計法》作為會計工作的根本法，會計法規(guī)必然包含經(jīng)濟、行政、民商和刑事等多方面的內(nèi)容，試圖將其簡單地歸屬于某一特定屬性的法種范疇是不可能的。從程序為導向的立法思路來看，《會計法》不但要規(guī)范會計的總體概念和基本程序，而且還必須要起到規(guī)范其他會計立法的作用，也就是《會計法》應該成為其他會計立法的“立法法”。

其次，對于程序立法的有關規(guī)定必須具有可操作性和有效性。因為從《會計法》本身來看除了具有程序性特點外還必須具有針對性，即除了應關注和有效協(xié)調(diào)相關法律外，如審計法、公司法、稅法和證券法等，還應更多地集中概括專門的會計法律規(guī)范，并保證其具有可操作性和實施的有效性，如會計核算、控制、披露和處理等會計特有的法律規(guī)范，對于類似會計工作的行政、社會監(jiān)督，會計內(nèi)控制度和違法檢舉等，都應作出具有可操作性的明文規(guī)定，真正使《會計法》成為會計工作最集中和最具有權威性的根本法。

增加會計誠信的條款

會計誠信問題目前已成為世人關注的焦點，因此，在《會計法》修訂時應當將其作為會計工作規(guī)范和會計核算及會計信息披露等最基本的準則。將會計誠信直接寫入《會計法》，這并不是一種簡單的形式上的改變，而是體現(xiàn)了整個社會的一種基本意愿和期望，表現(xiàn)出法律的權威性，也表示出政府、法律制定和執(zhí)行機構及社會大眾對杜絕會計造假的堅定決心。

其實，無論現(xiàn)行的《會計法》還是會計制度，都明確規(guī)定：會計核算必須提供真實、合法、準確和完整的會計信息，會計準則也將客觀性原則作為會計原則之首。但由于其都沒有明確和直接地提出“會計誠信”的概念，所以大部分人都將這些規(guī)定作為一種技術標準，而沒有將其與企業(yè)和會計人員的職業(yè)誠信和道德標準聯(lián)系起來，這樣就將一個重大的社會行為規(guī)范和信用品德問題，簡化為是一種技術方法的運用問題，這不但對于強化會計誠信機制，甚至對提升我們?nèi)鐣恼\信水準都是十分不利的。

要特別注意的是，會計誠信并非只是針對會計人員而言，在《會計法》中應明確指明，會計誠信涉及所有與會計信息相關的人員，除了一般會計人員、財務經(jīng)理、總會計師外，公司的高管層領導、注冊會計師、社會中介機構、機構投資者、證券分析師、政府行政領導和國家監(jiān)管部門等等，都會涉及會計誠信問題，不能讓公司高管層、行政領導和監(jiān)管部門等認為會計誠信只是會計人員的事，而與他們無關。通過《會計法》會計誠信責任的明確，不但要建立一種全社會遵循誠信的風尚，更應明確無論是誰，違反了會計誠信就要受到法律的懲戒，包括民事賠償和刑事責任。

明確相應的民事和刑事責任

篇(6)

我國上市公司會計造假的有效防治措施研究分析

一、我國上市公司的會計造假成本，減少會計造假收益

上市企業(yè)進行會計造假的根本原因還是利益關系，這與我國當前會計收益與會計造假成本配備不合理有直接的關系，上市公司會計造假的的低成本高收益讓數(shù)不清的上市企業(yè)高層前仆后繼、挺而走險。所謂“釜底抽薪”，要想徹底打擊當前會計造假行為，從企業(yè)層面來說，首先應該提高會計造假成本與收益的配比度，使高收益伴隨著更高的成本。

如何提高上市企業(yè)會計造假的成本呢？首先提高會計造假的直接成本。法院和證監(jiān)會密切配合，形成嚴厲的處罰機，對于己發(fā)現(xiàn)的上市企業(yè)會計造假行為，立刻給予嚴厲的道德處罰、經(jīng)濟處罰、行政處罰嚴；然后應提升會計造假行為的預期成本。現(xiàn)在我國上市公司會計造假如此猖狂，過輕的處罰就是導致會計造假行為的直接動因，因此提高證劵法、會計法等對會計造假行為主體的處罰力度，讓會計造假成為上市公司的禁區(qū)，輕易不敢涉足，就成為控制會計造假的直接手段。最后提升會計造假的間接成本，我們應該樹立會計造假不僅僅承擔經(jīng)濟責任還要承擔民事責任的觀念，因此加強上市企業(yè)會計造假行為的民事法律監(jiān)督和加大處罰，就成為我們打擊會計造假的必要手段。

二、快建立和完善會計法律法規(guī)體系

完善會計制度和會計準則，建立一項高質(zhì)量的會計準則體系

一項高品質(zhì)的會計準則主要是由會計準則產(chǎn)品質(zhì)量、會計準則制定質(zhì)量和會計準則執(zhí)行質(zhì)量這三個方面組成的，其中產(chǎn)品質(zhì)量是核心，制定質(zhì)量是前提，執(zhí)行質(zhì)量是保證，在這方面我們可以把美國財務會計準則委員會在制定會計準則過程中所積累的經(jīng)驗作為借鑒，進一步完善會計準則，提高信息質(zhì)量。

三、快轉變政府職能

雖然我國實行市場經(jīng)濟很多年，但政府對證劵市場的監(jiān)管仍然殘留著計劃經(jīng)濟管理模式的身影，為了維護資本市場公平競爭的環(huán)境，切實保護利益相關者的合法權益，引導社會經(jīng)濟資源的有效配置，政府應盡快轉變其職能，下放其權利，集中精力，搞好調(diào)控和維護市場秩序，而不是直接經(jīng)營企業(yè)，使市場的自律管理體系真正發(fā)揮作用，重拾投資者信心；由于地方政府為了維護本地經(jīng)濟的發(fā)展，提高政績，往往提倡、甚至采用行政手段保護本地上市公司的“包裝”行為，這更加使地方上市公司肆無忌憚，因此中央政府有必要對地方政府如此非理性的財政行為加以約束，以幫助地方政府克服“本位思想”。同時國家應制定更為完善、科學的政府監(jiān)管制度，使政府相關部門各司其職、相互配合，避免重復執(zhí)法，以加強政府執(zhí)法的權威性和有效性。

四、善獨立注冊會計師制度，加強自律建設

會計師事務所是從社會層面對會計行為進行監(jiān)管的獨立性機構，同時也是攔截會計造假信息的最后一道防線，但由于我國注冊會計師事務所與被審計單位之間存在著經(jīng)濟上的雇傭、業(yè)務上的保密等依賴關系，使注冊會計師很難公平、公正的行使其權利，因此淡薄的風險意識、不強的責任心、粗超的執(zhí)業(yè)工作就成為目前我國會計師事務所的普遍特征，因此要想真正的發(fā)揮會計師事務所的監(jiān)管作用，就必須加快對會計師事務所的制度改革，使其真正的變成我國獨立的監(jiān)管機構。同時我們可以看出，隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，注冊會計師的道德水平越來越差，一切向“錢”看，已經(jīng)成為很多注冊會計師的工作宗旨，因此要想真正的發(fā)揮注冊會計師“經(jīng)濟警察”的作用，在完善外部體制的同時也要注意對內(nèi)在道德的培養(yǎng)。

五、強會計人員誠信教育，提升其職業(yè)缺失成本

隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，制度的不斷完善，對我們會計人員提出的要求也越來越嚴厲，能否適應新形式下的會計工作，以關系到我國上市公司能夠長遠發(fā)展、能否加入到世界競爭的重要問題。讓我國會計人員從事會計活動時擁有良好的道德素質(zhì)是我們進行誠信教育的目標，是控制我國會計造假的重要手段，因此從事會計工作人員要真正的做到操守為重，誠信為本，遵循原則，堅決不做假賬的職業(yè)準則，讓愛崗敬業(yè)、誠實守信、廉潔自律、堅持準則、提高技能、強化服務、參與管理、依法辦事、客觀公正、保守秘密成為會計行業(yè)的主流思想、文化。一定要建立健全企事業(yè)單位及會計人員的信用檔案制度，要對那些堅持原則、客觀公正、顯著成績的會計人員進行物質(zhì)甚至精神的獎勵，讓那些在信用檔案有不良記錄的人員付出比取得造假收益更大的代價，以直接的手段讓會計人員增強其職業(yè)道德意識。

篇(7)

關鍵字：CPA;獨立性。

一、影響CPA審計獨立性的因素

1、非審計服務。非審計服務是相對于審計服務而言的，是會計師事務所向客戶提供除審計服務以外的多種服務的總稱。非審計服務大體可以分為以下三類：會計、薄記服務，稅務服務等內(nèi)容。筆者認為非審計服務對我國民間審計獨立性產(chǎn)生負面影響。首先，提供審計服務是CPA的主要業(yè)務，但是近年該服務的邊際利潤卻不斷下滑。與此形成鮮明對比的是，會計師事務所非審計服務邊際利潤的卻不斷提高，致使會計師事務所更樂于接受和提供非審計服務。當非審計服務所取得的收入超過一定界限后，人們就會認為注冊會計師更注重非審計服務，外界的利益相關者會擔心會計師事務所為了獲得提供非審計服務的機會，忽略甚至是縱容被審計單位管理當局在會計報表中的錯誤與舞弊，審計的獨立性受到了損害。其次，隨著越來越大比例非審計服務的提供，越來越多審計訴訟案的曝光，使公眾對注冊會計師產(chǎn)生了信任危機，注冊會計師行業(yè)已形成的職業(yè)準則和法律責任體系受到公眾的質(zhì)疑。第三，由于非審計服務的多樣性，很難在該領域內(nèi)建立職業(yè)準則和責任體系，從而使注冊會計師獨立、客觀、公正的聲譽受到損害，而良好的聲譽恰恰是注冊會計師能夠更好發(fā)展有利保證。

2、內(nèi)部人控制制度。內(nèi)部人控制制度會對我國民間審計產(chǎn)生負面影響。我國大部分上市公司是從國有企業(yè)改制而來，公司股權高度集中“一股獨大”，控制股權的主體是國家或法人，有效持有主體缺位且大股東對上市公司的監(jiān)控機制有名無實。這種情況導致我國上市公司內(nèi)部人控制現(xiàn)象十分嚴重，來自于發(fā)起人或控股股東的經(jīng)營管理者往往集決策權、管理權、監(jiān)督權于一身，在這種模式下，傳統(tǒng)的上市公司審計中存在的股東、經(jīng)營管理者、CPA三者之間的委托關系實質(zhì)上已簡化為經(jīng)營管理者與CPA二者之間的關系，經(jīng)營管理者由被審計人變成了審計委托人，并決定著審計者的聘用、審計費用的多少等事項，從根本上破壞了傳統(tǒng)委托理論下委托人與CPA之間的平衡關系，而注冊會計師又明顯處于被動地位，甚至遷就管理當局，從而破壞了注冊會計師的獨立性。

3、監(jiān)管機制和法律法規(guī)。監(jiān)管機制和法律法規(guī)的不完善會對我國民間審計獨立性產(chǎn)生負面影響。首先，我國注冊會計師協(xié)會是財政部下屬的行政部門，由于其行政事務繁多且專職人員不足，很難對眾多家會計師事務所的審計質(zhì)量進行全面檢查和控制。其次，雖然我國已經(jīng)頒布了《中國注冊會計師審計準則》、《中國注冊會計師獨立審計準則》和《會計師事務所質(zhì)量控制準則》，但是，從目前從業(yè)人員的素質(zhì)和會計師事務所的構成及總體的執(zhí)業(yè)環(huán)境來看，僅僅通過行業(yè)自律很難達到預期效果。

二、增強CPA審計獨立性的對策建議

1、鼓勵會計師事務所發(fā)展非審計服務并對其充分披露。非審計服務有利于會計師事務所拓展業(yè)務和擴大規(guī)模，論文格式增強經(jīng)濟獨立性，提高財務安全保障系數(shù)，從而加強注冊會計師獨立判斷能力，以獨立、客觀、公正的心態(tài)發(fā)表審計意見。但是值得注意的是，由于拓展非審計服務會在一定程度上影響審計獨立性，因此要求我們在加大CPA非審計服務力度的同時也要對其實施監(jiān)控，最好的做法就是對非審計服務進行充分的披露。當會計師事務所對同一家企業(yè)即提供審計服務又非審計服務時，被審計企業(yè)應該在其財務報告中披露該事務所提供非審計服務的類型、程度及支付的相關費用，同時會計師事務所也應公開披露因提供非審計服務而增加的收入及審計師輪換的情況，只有這樣，投資者才能判斷CPA提供的非審計服務是否恰當，是否保持了應有的職業(yè)道德和獨立性，才能確保注冊會計師沒有提供會引起社會公眾懷疑其獨立性的非審計服務項目。

2、完善公司治理結構。鑒于上市公司多存在“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象，要求公司中由獨立董事組成的審計委員必須要充分發(fā)揮其作用，嚴格執(zhí)行《公司法》中所規(guī)定的由審計委員會提議或者決定聘用、解聘會計師事務所的職權。

同時會計師事務所的聘用或者解聘由獨立董事來決定，如果發(fā)現(xiàn)事務所出具的財務報告存在弄虛作假應立即向中國證監(jiān)會報告。這樣，既可以在較大程度上遏制上市公司通過獨立聘用或者解聘會計師事務所來達到造假的目的，又有效地改善了注冊會計師的審計環(huán)境。

3、建立健全民事賠償法律制度。CPA頻頻違背審計獨立性原則參與上市公司會計造假事件，盡管原因有很多，但最終的驅動原因還是利益。要想從根本上解決這一問題，就必須加大法律懲罰力度，尤其是要建立健全民事賠償法律制度。雖然現(xiàn)行我國有《證券法》、《公司法》、《會計法》、《注冊會計師法》等一系列相關法律規(guī)范，但其內(nèi)容均是側重行政和刑事處罰，而對如何處理虛假會計信息中的民事賠償問題幾乎沒有涉及，事實說明，只有民事賠償才具有救濟受害人和維系投資大眾對證券市場的信心功能。法律制度的缺失，直接導致了CPA屢屢違規(guī)操作，做出有損審計獨立性的事件。因此我們要加快建立民事賠償法律制度，完善民事賠償實體規(guī)范，加大處罰力度，對公司造假造成的法律責任，要追究涉案CPA與相關人員法律責任，不能以對公司的處罰代替對犯錯的董事和經(jīng)理的處罰。

參考文獻

[1]郭西強：《CPA非審計服務對審計獨立性的影響分析》，《財會通訊》2009。