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篇(1)

關鍵詞： 固定資產減值準備 《企業(yè)會計制度》 會計處理

一、引言

企業(yè)在經營活動中存在著各種風險和不確定因素，企業(yè)擁有或控制的資產能為企業(yè)帶來的未來經濟利益也隨之波動，可能低于賬面凈值，也可能高于賬面凈值。如何避免資產的虛增導致企業(yè)利潤的虛增；確保資產的真實，符合資產定義“資產是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經濟利益”；保證企業(yè)財務資料的真實性、可比性，2001年《企業(yè)會計制度》規(guī)定通過計提資產減值準備來實現(xiàn)。在計提減值準備的實務過程中出現(xiàn)了許多問題，《企業(yè)會計制度》也在解決這些實務問題的過程中得到了不斷修正和完善。

二、固定資產減值準備的提出

（一）相關法規(guī)規(guī)定

2001年起實行的《企業(yè)會計制度》規(guī)定：企業(yè)的資產應當在期末時按照賬面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于賬面價值的差額，計提資產減值準備，并將減值損失計入當期損益。［1］這一規(guī)定首次提出了固定資產應計提減值準備。

（二）意義

這一規(guī)定對固定資產賬簿數(shù)據(jù)帶來的影響可用公式表式如下：

固定資產減值準備=固定資產賬面價值-可收回金額

固定資產價值=固定資產賬面原值-累計折舊-固定資產減值準備

而在規(guī)定計提減值準備之前，固定資產價值為：

固定資產價值=固定資產賬面原值-累計折舊

將此規(guī)定用于實務：若某企業(yè)2000年底購入一設備原價50萬元，按直線法折舊，預計使用5年，不考慮殘值。在使用一年后，2001年末預計該固定資產的可回收金額為20萬元。則2001年的核算如下：

2001年計提折舊：50÷5=10萬元

應計提減值準備：（50-10）-20=20萬元

2001年末該資產賬面價值：50-10-20=20萬元

借：營業(yè)外支出20萬元

貸：固定資產減值準備 20萬元

若不計提減值準備，該項固定資產2001年末賬面價值為：

50-50÷5×1=40萬元

可見，由于環(huán)境因素的變化，固定資產所能給企業(yè)帶來的經濟利益經常會小于其賬面凈值，如果此時仍按賬面凈值計價，將會導致企業(yè)資產和利潤的虛增。此規(guī)定使固定資產數(shù)據(jù)更符合資產的定義：“資產是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業(yè)帶來經濟利益。”確保了資產的真實。

（三）不足

環(huán)境因素可能導致資產的獲利能力降低，也可能導致資產的獲利能力上升。如果回升，尤其當資產獲利能力回升幅度預期將超過其原來減值時，該如何對固定資產進行計價，《企業(yè)會計制度》對此并未作出明確的規(guī)定。

三、規(guī)范固定資產價值得到恢復的會計處理

（一）相關法規(guī)規(guī)定

財政部于2001年底頒布的《企業(yè)會計準則――固定資產》指出：已計提減值準備的固定資產，應當按照固定資產的賬面價值及可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產價值又得以恢復，應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值，以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計提固定資產減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產的可收回金額大于其賬面價值，以前期間已計提的減值損失應當轉回，但轉回的金額不應超過原已計提的固定資產減值準備。［2］對固定資產價值恢復的處理進行了規(guī)定。

（二）意義

將此規(guī)定應用于實務操作，續(xù)前例，若2002年末的預計可回收金額為36萬元。則：

2002年計提折舊：20÷4=5萬元

2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產價值回升金額：36-15=21萬元＞20萬元減值準備

全部恢復已計提減值準備：

借：固定資產減值準備 20萬元

貸：營業(yè)外支出20萬元

2002年調整后固定資產賬面價值：20-5+20=35萬元

因此，這一規(guī)定使固定資產價值得以恢復的處理具有了可操作性。

（三）不足

在上例中，若不計提固定資產減值準備，該固定資產2002年末賬面價值為50-50÷5×2=30萬元，將小于計提減值準備后計算的固定資產賬面價值35萬元。結果便是計提減值準備后固定資產的價值反而更高了。這顯然不符合計提固定資產減值準備的初衷。

四、進一步規(guī)范固定資產價值得到恢復的會計處理

（一）相關法規(guī)規(guī)定

財政部《關于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（四）》規(guī)定：企業(yè)轉回已計提的固定資產減值準備時，應按不考慮減值因素情況下應計提的累計折舊與考慮減值準備因素情況下計提的累計折舊之間的差額，借記“固定資產減值準備”科目，貸記“累計折舊”科目；按固定資產可收回金額與不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值兩者中較低者，與價值恢復前的固定資產賬面價值之間的差額，借記“固定資產減值準備”科目，貸記“營業(yè)外支出――計提的固定資產減值準備”科目。轉回已計提的固定資產減值準備后，固定資產的賬面價值不應超過不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產賬面凈值。［3］對固定資產價值恢復的處理作出了進一步規(guī)定。

（二）意義

將上述例子按照此規(guī)定進行賬務處理如下：

2002年計提折舊：20÷4=5萬元

2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產可回收金額：36萬元

不考慮減值因素，固定資產賬面凈值：50-50÷5×2=30萬元

不考慮減值因素，固定資產賬面凈值＜固定資產可回收金額

應恢復固定資產價值：30-15=15萬元

借：固定資產減值準備 15萬元

貸：營業(yè)外支出15萬元

2002年調整后固定資產賬面價值：20-5+15=30萬元

通過計提固定資產減值準備，既能反映資產的真實價值，又不至于帶來反作用，即高估資產價值和利潤。可以說通過這一規(guī)定，固定資產減值準備的處理得以進一步完善。

（三）不足

減值準備政策的應用，將直接對企業(yè)的當期費用造成影響，無形中也為企業(yè)進行利潤調節(jié)開辟了通道。近年來的實務也指出，很多企業(yè)正是利用政策中的這一漏洞進行利潤的調節(jié)。而在多次的制度完善中，都沒有對這一點進行嚴格的規(guī)范。

五、消除固定資產減值處理中的利潤調節(jié)隱患

（一）相關法規(guī)規(guī)定

2007年實施的新新《企業(yè)會計準則第8號――資產減值》第十七條規(guī)定：資產減值損失一經確認，在以后會計期不得轉回。［4］這消除了固定資產減值處理中的利潤調節(jié)隱患。

（二）意義

將前述例子按照本規(guī)定處理如下：

2002年計提折舊：20÷4=5萬元

2002年調整前固定資產賬面凈值：20-5=15萬元

固定資產可回收金額：36萬元

固定資產可回收金額＞固定資產賬面凈值，無需計提減值準備

2002年調整后固定資產賬面價值：20-5=15萬元

可見，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，相當于固定資產減值在每期末只能補提，不得沖銷。也就是說，發(fā)生資產減值期間會減少企業(yè)當期利潤，但這一減值不會在未來期間因為其恢復而增加企業(yè)該期利潤。這就從根本上消除了企業(yè)通過計提和沖銷固定資產減值準備，從而達到了調節(jié)企業(yè)各個會計期間利潤的目的。

六、結論

通過以上對固定資產減值準備問題的綜述可以看出，《企業(yè)會計制度》是在實踐中，通過不斷發(fā)現(xiàn)問題、解決問題，從而得以不斷完善的。這將為我們以后的制度完善提供一種思路。同時，在固定資產減值準備的處理問題上，類似于“可收回金額的確定”等問題，雖然相關準則和制度中有著具體的規(guī)定，但畢竟需要人為的判斷，如何更準確、客觀地確定這一金額還有待進一步的研究。

參考文獻：

［1］朱小平.《企業(yè)會計制度》［2001］釋義及應用［M］.中國人民大學出版社，2001.4.

［2］李增泉.2001企業(yè)會計準則應用精解［M］.上海財經大學出版社，2001.6.

篇(2)

摘要：資金的一個重要特征就是具有時間價值。貨幣時間價值在企業(yè)資產評估中十分重要，其重要性尤其體現(xiàn)在資產評估方法的選擇上。本文就新會計準則在評估長期資產價值所體現(xiàn)的貨幣時間價值這一問題展開研究和論述。

關鍵詞：評估價值；貨幣時間價值；資產評估方法；長期資產價值

一、評估價值與貨幣的時間價值

評估價值是根據(jù)特定目的，按照法定程度，應用科學方法，通過對被評估資產進行全面分析和評定估算，以貨幣為單位而核定的資產現(xiàn)時價格。它與資產的原值、凈值不同，也與資產的市場價格不同，它是評估人員根據(jù)評估的特定目的，運用所掌握的有關資料，對被評估資產的現(xiàn)時價值所作的一種評定估算。它具有如下幾個特點：1.推理性。如對某一企業(yè)資產進行評估時，需根據(jù)該企業(yè)過去的經營業(yè)績、行業(yè)發(fā)展情況及市場環(huán)境，對該企業(yè)的未來收益進行預測、推算，再依照一定的方法確定被評估企業(yè)價值。又如用市場法評估某一資產時，在市場上尋求具有可比性的參照物，分析、比較兩者的異同，推算這些異同因素對價值的影響，從而確定該資產的評估值。2.變現(xiàn)性。資產都具有變現(xiàn)的能力和特性，但在市場條件下，變現(xiàn)方法不同。其變現(xiàn)價格也不同，相同資產在同一時期、同一地區(qū)，因評估目的不同，其評估價值也不同。3.時空性。所謂時空性是指評估價值受時間、空間因素的影響，這要從資產本身或市場條件受時空因素的影響來考慮。由于時間變遷，所處地區(qū)不同，市場環(huán)境不同，資產在獲利能力、市場價格上也不同，在用市場法進行評估時，時空因素的影響特別明顯，由于這一特性，評估時要確定評估基準日，評估結果亦有時效性。

貨幣時間價值是指資金經歷一定時間的投資和再投資所增加的價值。時間價值原理正確的揭示了不同時點上資金時間的換算關系。貨幣時間價值理論是資產評估中計算資產現(xiàn)行市價的重要理論，其基本思想對資產評估結果有重要影響。貨幣時間價值理論的基本思想在現(xiàn)實生活中，當我們把一定數(shù)量的貨幣存放在銀行時，經過一段時間。可以取出比原來多出一些的貨幣，這就是貨幣的時間價值，又叫資金的時間價值(TheTimeValueofCapital)。用經濟學的術語說就是貨幣在銀行的存放可以帶來利息。又如，將資金運用于公司的經營活動可以獲得利潤，將資金用于對外投資可以獲得投資收益等等。這種由于資金運用實現(xiàn)的利息、利潤或投資收益就表現(xiàn)為資金的時間價值。資金的運用需要一定的時間，隨著時間的推移，資金不斷周轉使用，時間價值不斷增加。由于貨幣會隨著時間的推移不斷增加時間價值，所以同量的貨幣資金在不同的時點上具有不同的價值。今天的100元和一年后的100元是不等值的(前者大于后者)，在進行價值對比時，必須將不同時間的資金折算為同一時間后才能進行大小的比較。貨幣的時間價值一般用現(xiàn)值和終值兩個概念來表示不同時期的價值。現(xiàn)值(Present Value)是指資金現(xiàn)在的價值，又稱本金。終值(FinaI value)是指資金經過若干時期后包括本金和時間價值在內的未來價值，又稱本利和。進行現(xiàn)值和終值的換算，有單利(Single Rate)和復利(compound Rate)兩種方法，因此有單利終值與單利現(xiàn)值、復利終值與復利現(xiàn)值之稱。復利就是不僅本金要計算利息，本金所生的利息在下期也要加入本金一起計算利息，即通常所說的“利滾利”。復利終(FinalValueofCompoundRate)是指一定數(shù)量的本金在一定的利率下按照復利的方法計算出的若干時期以后的本金與利息之和。

二、貨幣時間價值理論對選擇資產評估方法的啟示

目前國際上采用較多的資產評估方法有市場法、成本法和收益法三種。不同的方法適用于不同的資產評估范疇中。其中收益法最能體現(xiàn)貨幣的時間價值。

眾所周知，一宗資產為其持有人帶來的收益不是一次性的，而是在一定時期內連續(xù)不斷地為持有人帶來收益。如企業(yè)的機器設備、廠房無形資產等每年每月甚至每天都在為企業(yè)帶來收益。資產持有人總是希望自已持有的資產能夠具有較高的收益率、較強的流動性和較高的安全性，從而具有較高的市場價值。收益性一般用資產的平均收益率來衡量，平均收益率越高，資產的收益性越好；流動性通常用資產變現(xiàn)的速度與變現(xiàn)中的損失大小來衡量，變現(xiàn)速度越快且變現(xiàn)中的損失越小，資產的流動性就越強；安全性則用資產遭受損失的可能性來衡量，可能性越小，資產的安全性就越高。當流動性和安全性既定時，資產的價值將主要取決于其收益率的高低。按照貨幣時間價值理論，獲得不同時點上的相同數(shù)量的收益，其價值是不同的。這一基本思想告訴我們，如果采用收益現(xiàn)值法評估，就必須首先將不同時點上的一系列收益分別進行折現(xiàn)處理，然后再加總，而不能將資產創(chuàng)造的收益流簡單相加。總之，凡是采用收益現(xiàn)值法對不同資產進行評估，都必然要涉及貨幣收益的時間價值問題，因此都應該按照上述折現(xiàn)原理對資產為其持有人帶來的收益流進行折現(xiàn)，折現(xiàn)后的價值就是被評估資產的現(xiàn)行市價。由于長期資產時效性較長，采用收益法對其進行評估最能體現(xiàn)其真實價值。

三、貨幣時間價值在長期資產評估中的應用

新會計準則改革的一個重要方面是在長期資產的評估中體現(xiàn)了貨幣時間價值的概念，使得資產確認的可靠程度和相關性進一步加強，也體現(xiàn)了謹慎性原則。

(一)貨幣時間價值在長期投資評估中的應用

新準則中規(guī)定確定持有到期投資初始成本時，就應當計算確定其實際利率，并按實際利率進行持有到期投資資產的溢價或折價的攤銷及投資收益的確認。這種按實際利率的計算方法確定投資收益，充分體現(xiàn)了貨幣時間價值的概念。因為，企業(yè)持有到期投資(比如購買企業(yè)長期債券)的未來現(xiàn)金流入量是按票面利率計算的每期的利息和到期的本金，按照前述資產價值的確定原則，這些現(xiàn)金流入量的貼現(xiàn)之和應該等于企業(yè)投資該項資產的初始成本(按照公允價值計量和相關費用之和)，這也是企業(yè)利用收益法評估該項資產的評估價值。從財務的觀點考慮，企業(yè)持有到期投資所獲得的實際收益就是貨幣的時間價值，根據(jù)這一思路計算出來的實際利率，并確定投資的收益體現(xiàn)了貨幣的時間價值。

(二)貨幣時間價值在融資租賃資產價值評估中的應用

新會計準則規(guī)定，承租人確定的融資租人固定資產的入賬價值為租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，將最低付款額作為長期應付款的入賬價值，其差額作為未確認融資費用。如果以最低租賃付款額現(xiàn)值作為租賃資產的入賬價值，就是認為現(xiàn)在所取得的融資租人的固定資產價值等于未來現(xiàn)金流出(每期的最低租賃付款額)的現(xiàn)值之和，而不是日后不同時點還本付息金額之和(最低租賃付款額)。這樣處理充分考慮了貨幣時間的價值，如果目前資產的公允價值低于最低付款額的現(xiàn)值，按照謹慎性原則就以公允價值作為固定資產的評估價值并據(jù)以入賬。 　(三)貨幣時間價值在評估盤盈和接受捐贈的固定資產價值中的應用

接受捐贈方確定的固定資產的入賬價值，如果捐贈方提供了有關憑證，則按憑證上標明的金額加上應支付的相關稅費作為入賬價值，此時不涉及貨幣的時間價值問題；如果捐贈方沒有提供有關憑證，可利用市場化按同類或類似固定資產的活躍市場估計價格加上應支付的相關稅費作為入該項資產的評估價值，此時也不涉及貨幣的時間價值；同類或類似固定資產不存在活躍市場的，則應采用收益法按接受捐贈固定資產的預期未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為評估價值并據(jù)以入賬，此時體現(xiàn)了貨幣時間價值的應用。

盤盈固定資產入賬價值的評估確定與此類似，即同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值；同類或類固定資產不存在活躍市場的，按該項固定資產的預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為入賬。

(四)貨幣時間價值在固定資產折舊中的應用

固定資產的價值是通過折舊的形式逐期轉化為成本或費用的，每期計提的固定資產折舊額取決于固定資產的初始成本、固定資產折舊的方法和固定資產的預計殘值三個因素。因此對于這三個因素是否考慮貨幣的時間價值，影響了固定資產價值的可靠性。前面討論了在固定資產初始價值中如何考慮貨幣的時間價值。下面我們分別分析如何在固定資產折舊方法和殘值確定中考慮貨幣的時間價值。

1.現(xiàn)行固定資產折舊方法中體現(xiàn)貨幣時間價值。現(xiàn)行的固定資產折舊方法主要有直線折舊法和加速折舊法兩大類，從會計處理方法本身看都沒有考慮貨幣的時間價值，但新準則在固定資產折舊方法上允許企業(yè)按照實際情況采用不同的折舊方法，這樣使企業(yè)在會計政策的選擇上有了比較大的空間。如果企業(yè)采用加速折舊法，企業(yè)在前期多提折舊額而后期少提折舊額。雖然無論采用何種方法固定資產的折舊額的總和扣除殘值都等于固定的初始成本，但從財務的角度來講，周定資產每期的折舊額是現(xiàn)金的流入量，企業(yè)如果采用加速折舊法前期流人的現(xiàn)金流量大于同期按直線折舊法確定的折舊額現(xiàn)金流量，那么加速折舊法的折舊額所產生的現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值大于直線折舊法現(xiàn)金流入量的總現(xiàn)值。所以采用加速折舊法的會計處理從財務的角度分析由于貨幣的時間價值的作用給企業(yè)帶來更多的現(xiàn)金流量。

2.新的固定資產折舊方法所體現(xiàn)的貨幣時間價值。另外一種將貨幣時間價值直接應用到固定資產折舊計提中的方法原理：由于每期計提的固定資產折舊額是企業(yè)的現(xiàn)金流入量，是對固定資產價值的補償。因此固定資產每期計提折舊額的現(xiàn)值之和應等于固定資產的初始成本。所以可以將每期計提的固定資產折舊額看作年金，根據(jù)“固定資產的原值－預計殘值的現(xiàn)值＝各年折舊額現(xiàn)值之和”確定每年計提的折舊額。較加速折舊法，這一方法更能直接體現(xiàn)貨幣時間價值，使得折舊額能真正起到補充固定資產價值的作用。

由此可見，采用不同折舊方法對固定資產進行評估，其評估結果有一定區(qū)別。

3.預計凈殘值的確定所體現(xiàn)的貨幣時間價值。固定資產的預計凈殘值是折舊額的影響因素之一，關系到每期折舊額。新會計準則規(guī)定：預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。這一定義強調了貨幣的時間價值，其金額應為其折現(xiàn)值。

在長期資產評估中考慮貨幣的時間價值，一方面能使得資產評估價值更能反映它的本質特征；另一方面由于考慮貨幣時間價值后進行貼現(xiàn)所計算的資產價值一般低于沒有考慮貨幣時間價值所計算的資產價值。所以也符合謹慎性原則。

參考文獻

任華，王玉萍，張弘，淺談貨幣時間價值在企業(yè)投資中的應用[J]，現(xiàn)代經濟信息，2007(02)

牛海霞，關于貨幣時間價值在企業(yè)管理中運用的探討，現(xiàn)代商業(yè)，2009(33)

劉曉梅，在企業(yè)投資決策中貨幣時間價值的應用[J]太原城市職業(yè)技術學院學報，2009(09)

夏萍，小議貨幣時間價值在投資決策中的應用[J]，中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2008(06)

篇(3)

縱觀減值會計發(fā)展,一個突出的特點便是,大部分的減值準備是其對應資產的唯一減項,固定資產減值準備與累計折舊卻成了固定資產的共同減項,此必然造成二者核算相互關聯(lián)、相互制約。在2006年新《企業(yè)會計準則》所做的重大變革中,累計折舊與資產減值準備均位居其列,及時對累計折舊與固定資產減值準備做出再分析、再認識,理順二者的關系對于指導會計實務工作具有重要的意義。

一、固定資產減值準備與累計折舊的涵義

根據(jù)《企業(yè)會計準則―資產減值》規(guī)定,“資產減值,是指資產的可收回金額低于其賬面價值。”企業(yè)的固定資產應在期末時按照帳面價值與可收回金額孰低計量,對可回收金額低于帳面價值的差額,應當計提固定資產減值準備,在資產負債表中,固定資產減值準備應當作為固定資產凈值的減項反映。這里的帳面價值是指固定資產原值扣減已提累計折舊和固定資產減值后的凈值,可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。固定資產減值準備反映的是固定資產凈值的減值情況。該“減值準備”科目的使用更好的反映了固定資產預期給企業(yè)帶來的經濟利益,使固定資產更加符合現(xiàn)有資產意義,并可防止固定資產價值虛增。

固定資產可以長期參加生產經營而仍保持其原有實物形態(tài),但其價值將隨固定資產的使用而逐漸轉移到生產中,或構成經營成本或費用。這部分隨著固定資產的磨損而轉移的價值即稱為固定資產折舊。“累計折舊”就是用來反映固定資產價值轉移情況的科目。計提固定資產減值準備是從動態(tài)上反映了固定資產的價值,即對因市價持續(xù)下降或技術陳舊、損壞,長期閑置等原因導致可收回金額低于帳面價值的固定資產,按可收回金額低于其帳面價值的金額計提減值準備,實際上是對以歷史成本計價的固定資產價值的修正。這樣必然會對從靜態(tài)上反映固定資產價值轉移的折舊產生影響。

二、計提固定資產減值準備應注意的兩個問題

1.可以按單項資產或資產組計提固定資產減值準備

2.《企業(yè)會計制度》規(guī)定,企業(yè)發(fā)生固定資產減值時,借記“資產減值損失---計提固定資產減值準備”科目,貸記“固定資產減值準備”科目。如果是接受捐贈的固定資產發(fā)生減值,應借記“資本公積---接受捐贈非現(xiàn)金資產準備”。

三、兩種情況下計提固定資產減值準備對累計折舊會計核算的影響

1.全額計提減值準備對累計折舊會計核算的影響

全額計提減值準備的固定資產,不再計提折舊。因為累計折舊是按月提,如果期末或年終,對固定資產全額計提減值準備,那么從下一月開始,不應再對該固定資產計提折舊。在以后各期的資產負債表中,仍然應列示固定資產原值、固定資產減值準備和累計折舊,但其余額均不變。

這與固定資產報廢和毀損不同,如果企業(yè)由于報廢或毀損而處置固定資產時,必須通過“固定資產清理”科目,發(fā)生的固定資產清理凈損益,計入當期營業(yè)外收支,在以后各期資產負債表中,不再反映固定資產原值和折舊。其實,全額計提減值準備,暗含著一種主觀期望,固定資產的價值有朝一日會恢復,否則,會直接作為報廢或毀損處理。

2.部分計提減值準備對累計折舊會計核算的影響

篇(4)

關鍵詞：固定資產減值準備；累計折舊；區(qū)別

中圖分類號：F22文獻標識碼：A文章編號：1672-3198（2008）12-0228-01

1 固定資產減值準備和累計折舊的涵義

1.1 固定資產減值準備的涵義

固定資產減值準備反映的是固定資產凈值的減值情況，它是固定資產的賬面凈值（固定資產原值－累計折舊，與賬面價值不同）與企業(yè)期末合理預計的固定資產可收回凈值（可收回金額或減值后的固定資產凈值）的差額。

1.2 累計折舊的涵義

我們知道，累計折舊是用來反映固定資產價值轉移情況的科目。由于導致固定資產價值轉移的原因包括有報損耗和無形損耗，所以在預計折舊年限、凈殘值和選擇折舊方法時既要考慮有形損耗，也要考慮無形損耗。期末累計折舊科目反映的是企業(yè)估計的固定資產已轉移價值的金額。將累計折舊作為固?定資產原值的備抵項，可以反映出固定資產的賬面凈值。

2 固定資產減值準備與累計折舊的關系

2.1 性質及目的不同

計提折舊是對固定資產價值的分攤，并不表示固定資產價值的實際減少。盡管折舊特別是加速折舊，在一定程度上起到反映諸如技術進步等因素帶來的資產貶值的作用，但這并非折舊的主要作用，折舊也不能及時反映與調整可收回金額與賬面價值的偏差。而固定資產減值準備正是在對固定資產計提折舊的基礎上，以一種更靈活、更及時的方式，確保固定資產現(xiàn)時價值計量信息的有用性和相關性。因此，也有人認為，計提減值準備是對歷史成本的修正，反映了固定資產當前的價值，是一種資產計價的手段。

2.2 核算范圍不同

《企業(yè)會計準則―――固定資產》規(guī)定，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產和按規(guī)定單獨估價作為固定資產入賬的土地外，企業(yè)應對所有固定資產計提折舊。而對計提固定資產減值準備的規(guī)定是：企業(yè)應于期末對固定資產進行檢查，如發(fā)現(xiàn)存在下列情況，應當計算固定資產的可收回金額，以確定資產是否已經發(fā)生減值：（1）固定資產市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；（2）企業(yè)所處經營環(huán)境，如技術、市場、經濟或法律環(huán)境，或者產品營銷市場在當期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產生負面影響；（3）同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業(yè)計算固定資產可收回金額的折現(xiàn)率，并導致固定資產可收回金額大幅度降低；（4）固定資產陳舊過時或發(fā)生實體損壞等；（5）固定資產預計使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計劃終止或重組該資產所屬的經營業(yè)務、提前處置資產等情形，從而對企業(yè)產生負面影響；（6）其他有可能表明資產已發(fā)生減值的情況。

《企業(yè)會計制度》規(guī)定；“企業(yè)應全額計提固定資產減值準備的情形有：（1）長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產；（2）由于技術進步等原因，已不可使用的固定資產；（3）雖然固定資產尚可使用，但使用后產生大量不合格品的固定資產；（4）已遭毀損，以至于不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產；（5）其他實質上已經不能再給企業(yè)帶來經濟利益的固定資產。”

由此可見，計提折舊的固定資產范圍比計提減值準備的固定資產范圍要大得多。

2.3 核算時間不同

固定資產折舊的計提是按月進行的，并根據(jù)用途分別計入相關的成本或當期費用，屬于因正常時間推移在不同會計期間的成本或費用，具有系統(tǒng)性和關聯(lián)性。而固定資產減值準備的核算通常是在年末或指定的核算期末根據(jù)實際情況來進行，在并無論據(jù)表明減值已發(fā)生的情況下，一般不作賬務處理。因此，不同會計期間的減值損失與時間推移或正常使用之間不存在必然的聯(lián)系。

2.4 計提方法不同

企業(yè)根據(jù)固定資產所含經濟利益的預期實現(xiàn)方式來選擇折舊方法，可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等。除固定資產包含的經濟利益的預期實現(xiàn)方式有重大改變，可相應改變固定資產折舊方法外，一般折舊方法一經選定，不得隨意調整。而固定資產減值準備的計提，沒有像折舊那樣有多種可供選擇的方法，它主要是用于期末通過對固定資產可收回金額與其賬面價值的估價、分析比較、判斷來進行計提的。

2.5 計提基數(shù)不同

固定資產折舊是以固定資產原值減去預計凈殘值的余額作為折舊基數(shù)，并在預計使用壽命的折舊年限內計提折舊。固定資產如果已計提了減值準備，則應當按照該固定資產的賬面價值（固定資產原價減去累計折舊和已計提的減值準備）以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額；如果已計提減值準備的固定資產的價值又得以恢復，則應當按照固定資產價值恢復后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。這里需要注意的是：因計提固定資產減值準備而調整固定資產折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調整。

2.6 納稅影響不同

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定，企業(yè)經營活動中使用的固定資產折舊費可以在稅前扣除，不過接受捐贈和盤盈的固定資產，雖然會計上按配比原則允許計提折舊，但由于企業(yè)沒有支付任何代價，所以在企業(yè)所得稅上就不能扣除任何折舊費用。《企業(yè)會計制度》在原有四項減值準備的基礎上，按照謹慎性原則，結合國際慣例，又新增了包括固定資產減值準備在內的四項減值準備。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》則明確規(guī)定：“在計算企業(yè)應納稅所得額時，存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、風險準備基金（包括投資風險準備基金）以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準備金之外的任何形式的準備金都不得稅前扣除。”這就表明，無論企業(yè)采取什么樣的資產減值準備政策，在稅收法規(guī)上均不予承認，以避免對所得稅產生沖擊。可見，企業(yè)計提的固定資產減值準備是不得在稅前扣除的，它對所得稅數(shù)額沒有直接影響，但因為固定資產減值準備的提取會影響折舊額的變化，因此會形成納稅的時間性差異。

2.7 賬務處理不同

篇(5)

(一)采購固定資產的會計處理

1.國內采購固定資產的會計處理國內采購的固定資產,按照專用發(fā)票上注明的增值稅額(如果購進固定資產涉及支付運輸費用時,運輸費用按照7%的扣除率計算增值稅額),借記“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”科目,按照專用發(fā)票上記載的應計入固定資產價值的金額,借記“固定資產”等科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“應付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。若購入固定資產后又發(fā)生退貨的,則作相反的會計處理。

[例1]大華公司購入生產用設備一臺,增值稅專用發(fā)票上注明價款300000元,增值稅51000元,支付運輸費20000元。已取得增值稅合法抵扣憑證,款項均以銀行存款支付。

借:固定資產318600

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)52400

貸:銀行存款371000

2.進口固定資產的會計處理進口固定資產,按照從海關取得的海關進口增值稅專用繳款書上注明的增值稅額,借記“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”、“固定資產”、“工程物資”等科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“應付票據(jù)”、“銀行存款”、“長期應付款”等科目。

(二)接受捐贈固定資產的會計處理接受捐贈的固定資產,按照專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”科目,按照確認的固定資產價值(已扣除增值稅),借記“固定資產”、“工程物資”等科目;如果捐出方代為支付了固定資產進項稅額,則按照增值稅進項稅額與固定資產價值的合計數(shù),貸記“營業(yè)外收入”等科目。

[例2]長城公司接受捐贈新固定資產一臺,發(fā)票價格為200000元,增值稅34000元,支付運輸費1000元。增值稅由長城公司支付,各項合法憑證均已取得,款項以銀行存款支付。

借:固定資產200930

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)34070

貸:營業(yè)外收入234000

銀行存款1000

(三)接受投資的固定資產的會計處理接受投資的固定資產,按照專用發(fā)票上注明的增值稅額,借記“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”科目,按照確認的固定資產價值,借記“固定資產”、“工程物資”等科目,按照增值稅與固定資產價值的合計數(shù),貸記“實收資本”等科目。

[例3]黃河公司接受長江公司投資的新設備一臺,發(fā)票價格為100000元,增值稅17000元,支付運輸費1000元。增值稅由黃河公司支付,各項合法憑證均已取得,款項以銀行存款支付。

借:固定資產100930

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)17070

貸:實收資本117000

銀行存款1000

(四)自行建造固定資產的會計處理采購工程物資用于自制固定資產的增值稅進項稅款并取得增值稅專用發(fā)票的業(yè)務,借記“應交稅費—應交增值稅(進項稅額)”、“工程物資”科目,按照應付或實際支付的金額,貸記“應付賬款”、“銀行存款”等科目;工程領用物資、原材料,借記“在建工程”,貸記“工程物資”、“原材料”科目;工程交付使用時,借記“固定資產”科目,貸記“在建工程”科目。

[例4]A企業(yè)自行建造一大型器械,為工程購入各種專用物資200000元,支付增值稅34000元,專用物資與當期全部用于機器設備類工程建設,工程已竣工交付使用。

(1)購入工程物資時

借:工程物資200000

應交稅費—應交增值稅(進項稅額)34000

貸:銀行存款234000

(2)領用工程物資和原材料時

借:在建工程—建筑工程200000

貸:工程物資200000

消費型增值稅主要是對新增固定資產的會計處理影響較大。實行消費型增值稅,短期可為企業(yè)減負、增加企業(yè)投資積極性,長期可以刺激投資,提振內需,促進企業(yè)技術更新改造,配合中國經濟的結構轉型。

二、國家關于新增固定資產會計處理的相關規(guī)定

財稅[2008]170號第一條規(guī)定:“自2009年1月1日起,增值稅一般納稅人購進(包括接受捐贈、實物投資)或者自制(包括改擴建、安裝)固定資產發(fā)生的進項稅額,可根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的有關規(guī)定,憑增值稅專用發(fā)票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據(jù)從銷項稅額中抵扣,其進項稅額應當記入‘應交稅金—應交增值稅進項稅額’科目”。也就是說,在稅法上允許扣除固定資產進項稅額的只限定于一般納稅人,而且該一般納稅人自從2009年1月1日(含1月1日)發(fā)生以下業(yè)務的固定資產進項稅額可以進行全額抵扣:1、一般納稅人購進的新固定資產;2、一般納稅人接受捐贈或實物投資的固定資產;3、一般納稅人自制(包括改擴建、安裝)的固定資產;4、以上發(fā)生三項業(yè)務的運輸費用所允許扣除的進項稅額。

參考文獻:

[1]王玉娟,淺議增值稅轉型后固定資產會計處理,《西部財會》.2009年第2期.

[2]范紅梅,增值稅轉型對會計的影響,《科學教育家》.2009年第7期.

篇(6)

[關鍵詞]會計政策 經營成果 影響

新《企業(yè)會計準則》與原企業(yè)會計制度發(fā)生了大的變化:如大量引入公允價值的概念,更加注重財務人員的職業(yè)判斷,允許企業(yè)根據(jù)自己的實際情況選擇相應的會計政策和方法對會計事項進行確認和計量等。而會計政策和方法的可選擇性將對企業(yè)的利潤將產生不同的影響。

學習和研究會計準則,規(guī)范、合理選用會計政策,從而客觀、真實地反映企業(yè)經營成果和財務狀況,成為財務人員的職責所在。筆者結合工作實踐,仔細研究了與企業(yè)經營管理相關的會計政策,尤其是可供選擇適用、且對企業(yè)經營成果有重大影響的幾項會計政策,提出一些見解和看法,以供參考。

一、關于固定資產的核算

1、固定資產折舊年限差異對利潤的影響

新《企業(yè)會計準則》規(guī)定:企業(yè)應當根據(jù)與固定資產有關的經濟利益的預期實現(xiàn)方式,合理選擇固定資產折舊方法,合理確定在固定資產使用壽命期間內不同時期的折舊費用。

新《企業(yè)會計準則》并未就各類資產的使用壽命作出規(guī)定,而《企業(yè)所得稅法實施條例》給出了各類固定資產的使用年限。這就表明,企業(yè)在不低于《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定最低年限的標準上,可以根據(jù)企業(yè)的實際情況合理確定資產的使用年限。對企業(yè)而言,折舊費屬于非付現(xiàn)成本。企業(yè)可以在稅法允許的范圍內,在能夠承受的經營壓力下,盡可能地縮短折舊年限,加速資產折舊,加大折舊費用,減少前期的利潤,將稅金負擔向以后年度轉移,從而減少現(xiàn)金流出,減輕資金壓力,降低資金成本。

2、修理支出的性質劃分對利潤的影響

新準則規(guī)定,確認固定資產應具備以下條件:與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè),該固定資產的成本能夠可靠計量。同時也規(guī)定:固定資產的后續(xù)支出,符合上述確認條件的應當確認為固定資產,不符合的應當在發(fā)生時記入到當期損益。

新準則并沒有規(guī)定固定資產修理費用資本化和費用化的明確劃分標準。企業(yè)在實際操作中可以依據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的相關規(guī)定進行確認,即:“修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上,修理后固定資產的使用年限延長2年以上”。滿足上述條件的修理費用開支,應當作為長期待攤費用,分期攤銷并允許稅前扣除。

由于新準則沒有明確大修理支出的性質劃分標準,而《企業(yè)所得稅法實施條例》放寬了企業(yè)大修理支出費用化的條件,這將對經營成果產生不同的影響。企業(yè)可以工具自身經營管理需要,自主劃分修理支出的性質,在修理支出未達到資本化條件時,可直接記入當期損益,將稅務負擔向后期推移;則選擇將修理費用確認為資本性支出,或直接進行更新改造,增加固定資產價值,并將大修理或更新改造支出分攤在以后會計期間,從而減少當期費用,將經營壓力向以后期間轉移。

二、無形資產的核算

新《企業(yè)會計準則》規(guī)定:企業(yè)自行開展的研究開發(fā)項目,應當區(qū)分研究階段和開發(fā)階段分別進行核算:研究階段的有關支出應費用化計入當期損益;開發(fā)階段的有關支出在滿足一定條件下可資本化,確認為無形資產。新準則對無形資產成本的確認較原企業(yè)會計制度發(fā)生了重要變動,具有著質的區(qū)別。

原企業(yè)會計制度對研究開發(fā)支出資本化的規(guī)定過于狹隘,在重視謹慎性原則的同時忽略了實質重于形式原則的應用,使得企業(yè)的研究開發(fā)支出全部記入當期損益,無形資產價值僅為取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用,導致無形資產的價值被嚴重低估。而新準則明確了研究階段和開發(fā)階段的劃分,對與無形資產有關的支出區(qū)分費用劃和資本劃進行處理,有利于企業(yè)正確計量資產價值,合理確認當期費用,同時,也為存在大量科研項目的企業(yè)自主進行科研項目的階段劃分,確認當期費用或無形資產價值提供了有利條件。

因此,對于每年都有大量科研經費投入的企業(yè)而言,合理劃分科技項目支出的階段,將對企業(yè)的經營成果產生重大影響:在經營環(huán)境寬松、經營壓力小,有足夠資金支持科技投入的情況下,可以多選擇些計劃性和探索性的項目,加大研究階段的開支,直接記入當期損益;反之,應減少科研階段的支出,將資金更多的投向那些進入開發(fā)階段,很有可能產生成果,并為企業(yè)帶來經濟利益的項目,從而將研發(fā)支出記入無形資產價值。

三、借款費用的核算

新準則在借款費用方面與原會計制度發(fā)生了重大的變化:1、擴大了允許資本化的資產范圍;2、擴大了允許資本化的借款范圍,即:為購建或生產符合資本化條件的資產而占用的一般借款的利息費用也允許資本化,計入相關資產成本;3、改變了借款利息資本化金額的計算方法,即對于專門借款發(fā)生的利息費用允許全部資本化,但需要扣減尚未動用的專門借款存入銀行取得的利息收入或者進行暫時性投資取得的投資收益,這一規(guī)定避免了專門借款利息費用在資本化和當期費用化之間調整的可能性。

需要指出的是,新準則允許將購建或生產符合資本化條件的資產占用的一般借款利息資本化,卻未就企業(yè)確定是否占用一般借款作出相關規(guī)定,這就給企業(yè)自主劃分資本性支出的資金來源提供了可選擇性,即:在企業(yè)資本性支出超出專門借款金額,企業(yè)也存在一般借款的情況下,超出專門借款的資本性支出的資金來源劃分就存在兩種選擇:第一種選擇是確認為首先動用企業(yè)自有資金用于資本性支出,不足部分才占用到一般借款,企業(yè)一般借款利息較少或沒有被資本性支出占用,一般借款的利息支出將更多或全部記入當期損益,從而降低企業(yè)的當期利潤;另一種選擇是確認為超出專門借款的資本性支出首先動用了一般借款,不足部分才占用到企業(yè)自有資金,企業(yè)一般借款的利息更多或全部資本化,其余部分記入當期損益,從而減輕了企業(yè)當期的經營壓力。

四、金融資產的核算

金融資產是新準則新增加的內容,新準則規(guī)定,企業(yè)應當將持有的金融資產劃分為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產,部分金融資產的分類完全取決于管理當局的意志,且分類的不同對企業(yè)各期的利潤將產生直接的影響。

按新準則規(guī)定,一些金融資產如股票、債券、基金等,既可被劃分為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產,也可以劃分為可供出售金融資產。一項金融資產被劃分為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產后,不能再重分類為其他金融資產,即其公允價值的變動只能計入當期損益,其他金融資產也不能再重分類為以公允價值計量且變動計入當期損益的金融資產。一項金融資產被劃分為可供出售金融資產,其公允價值的變動暫不計入當期損益,而是計入所有者權益。只有在處置該項金融資產時才轉回當前損益。這就表明,若企業(yè)將一項金融資產劃分至可供出售金融資產,其賬面價值與公允價值的差異在持有期間不會影響企業(yè)的利潤,只有當其部分或全部處置時,才會轉回到當期利潤中,對企業(yè)當期的經營成果產生相應的影響。

五、營業(yè)外收入的核算

原企業(yè)會計制度規(guī)定對企業(yè)接受捐贈資產價值的處理方法是,先通過“待轉資產價值”科目核算,在計算繳納所得稅后最終轉入“資本公積―其他資本公積”科目。新《企業(yè)財務通則》第十七條對企業(yè)資本公積作出了新的規(guī)定:“對投資者實際繳付的出資超出注冊資本的差額(包括股票溢價),企業(yè)應當作為資本公積管理。經投資者審議決定后,資本公積用于轉增資本。國家另有規(guī)定的,從其規(guī)定。”,新會計準則沒有設置“待轉資產價值”科目,也沒有要求最終計入“資本公積”科目。因此,新準則關于企業(yè)接受捐贈資產價值的核算規(guī)定較原制度發(fā)生了根本性的改變,具體如下:

1、取消科目,在企業(yè)接受捐贈資產價值的會計處理上改變思路

新會計準則不僅取消了“待轉資產價值”科目,取消了通過“資本公積―其他資本公積”科目核算的要求,而且整篇準則沒有出現(xiàn)“待轉資產價值”、“接受捐贈貨幣性資產價值”和“接受捐贈非貨幣性資產價值”等相關概念。新準則不僅取消了對企業(yè)接受捐贈資產價值“待轉”的概念,而且改變了原企業(yè)會計制度對該問題的核算思路。今后不再對接受捐贈資產區(qū)分是否“待轉”的問題,不再將企業(yè)接受捐贈資產的價值通過“待轉資產價值”科目核算。

2、改變去向,計入損益

新準則改變了原會計制度將接受捐贈資產價值最終計入“資本公積”的規(guī)定,并在新準則附錄《會計科目和主要帳務處理》中對“營業(yè)外收入”科目增設“捐贈利得”明細科目,規(guī)定將企業(yè)接受捐贈資產的價值作為“捐贈利得”直接計入“營業(yè)外收入”。這一會計處理方式的改變對企業(yè)的經營成果將產生很大的影響。

篇(7)

[論文摘要]本文試圖以獨特的視角，依據(jù)新會計準則，運用比較研究法，沿著無形資產進入、存續(xù)、退出企業(yè)的生命歷程，在充分解析無形資產核算與固定資產核算異同的基礎上，借鑒固定資產核算的成熟技術，探索完善無形資產核算的途徑。

無形資產具有廣義和狹義之分，凡沒有物質實體而是表現(xiàn)為某種法定權利或技術的資產，都屬于廣義無形資產的范疇。但會計上通常將無形資產作狹義的理解，指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產，如專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術等等。

就自然屬性而言，無形資產與固定資產有著天壤之別。從社會屬性看，無形資產與固定資產卻存在很多相似之處。二者都是長期資產，在企業(yè)中都要經歷進入、存續(xù)、退出這樣的生命歷程。然而，與固定資產核算相比，無形資產的核算歷史很短，核算技術還不成熟。因此，新會計準則在無形資產核算方面，借鑒了固定資產核算的方法和技術，使得無形資產核算與固定資產核算接近了許多。本文擬以無形資產的生命歷程為主線，比較無形資產核算與固定資產核算的異同，并研究進一步完善無形資產核算的對策。

一、無形資產進入企業(yè)的核算

無形資產進入企業(yè)主要有兩個渠道，外來和自創(chuàng)。從企業(yè)外部取得的無形資產，來源包括購入、吸收投資和接受捐贈等等，其會計核算比較成熟，與固定資產同類業(yè)務的核算基本一致。

企業(yè)自創(chuàng)的無形資產，與之可比的固定資產同類業(yè)務是自行建造工程。固定資產自行建造工程在整個建造過程中，發(fā)生的一切相關支出全部資本化。而無形資產自行研發(fā)項目只允許部分研發(fā)支出資本化，具體規(guī)定為：對于企業(yè)自行研究開發(fā)的項目，區(qū)分為研究階段和開發(fā)階段。研究階段的支出全部費用化，計入當期損益。而開發(fā)階段的研發(fā)費用。如符合相關條件，予以資本化；否則，仍計入當期損益。

無形資產自行研發(fā)項目與固定資產自行建造工程核算的差異主要是它們的風險程度不同。前者風險程度非常高，尤其是研究階段成功的可能性很低，研發(fā)支出費用化是貫徹會計謹慎性原則的體現(xiàn)，有一定的合理性。但弊端也是顯而易見的，甚至可能弊大于利。一是不符合可靠性要求。由于研究階段和開發(fā)階段的劃分沒有嚴格標準，開發(fā)階段支出類別的劃分條件也比較理論化，對研發(fā)支出部分資本化的判斷比較困難，實際應用可操作性差，可能會使資產確認帶有太多的主觀性。給企業(yè)操縱利潤提供了可乘之機。二是不符合可比性要求。因為研究開發(fā)往往會跨越會計期間，如上一會計期間研發(fā)尚未完工，將發(fā)生的支出列入當期費用，而下一期研發(fā)取得成功，又將支出計入資產。前后期會計處理存在著明顯的不一致，影響了當期支出的縱向可比性。三是不符合可理解性要求。當研發(fā)成功形成無形資產，由于準則規(guī)定對前期已經費用化的支出不再調整，則無形資產價值既不真實也不全面，研發(fā)成果就不能在資產負債表上得到真實反映。作為報表使用者，很難從會計報表中了解企業(yè)無形資產的含金量，也無法了解企業(yè)在研發(fā)方面的投入情況。

筆者認為，無形資產自行研發(fā)項目的核算，不妨效法固定資產自行建造工程核算。在賬戶設置方面，借鑒固定資產“在建工程”賬戶，設立“在研項目”賬戶，歸集各項研發(fā)費用。同時模仿“在建工程減值準備”這一備抵賬戶設立“在研項目失敗準備”賬戶，預計未來研發(fā)項目失敗可能發(fā)生的損失。相應的核算過程隨之變化。1　研發(fā)過程核算的改進：(1)會計期間，用“在研項目”賬戶歸集發(fā)生的各項費用，借記“在研項目”，貸記“原材料”、“應付職工薪酬”、“銀行存款”等。(2)會計期末，估計研發(fā)失敗的可能性，按一定比例計提“在研項目失敗準備”，借記“管理費用”，貸記“在研項目失敗準備”。2研發(fā)結束核算的完善：(1)如果研發(fā)項目成功，按所發(fā)生的實際成本結轉計人無形資產的價值，同時將已計提的“在研項目失敗準備”沖轉，借記“無形資產”、“在研項目失敗準備”，貸記“在研項目”、“管理費用”。(2)如果研發(fā)項目失敗。按已發(fā)生的費用扣除已計提的“在研項目失敗準備”后，余額結轉計入當期損失，借記“管理費用”，貸記“在研項目”。

這樣的會計處理，可以規(guī)避一旦研發(fā)失敗而形成經濟損失的巨大風險，盡量減低對當期利潤的沖擊，有利于激發(fā)企業(yè)投入、研究、開發(fā)的熱情，增強企業(yè)的創(chuàng)新能力。同時，無形資產在研發(fā)成功后的價值是其全部實際成本，真實地反映出無形資產的價值，有利于企業(yè)加強對無形資產的利用和管理，有利于報表使用者對會計信息的正確解讀。

二、無形資產存續(xù)企業(yè)的核算

無形資產存續(xù)企業(yè)期間，由于各種原因可能引起無形資產價值的變動。由于使用之外的原因引起的價值變動，即無形資產的增值或減值。根據(jù)會計謹慎性原則，無形資產只考慮減值的核算。與包括固定資產在內的幾乎所有資產對這一問題的處理完全相同。會計期末，無形資產需要根據(jù)期末賬面價值與可收回金額進行比較，如果發(fā)生減值，計提減值的處理為：借記“資產減值損失”賬戶，貸記“無形資產減值準備”賬戶。當減值因素消失或者部分消失時。無形資產和固定資產如出一轍，都不允許轉回已經計提的減值準備。

對于無形資產因使用發(fā)生的價值減少，也就是無形資產的價值攤銷，是無形資產后續(xù)計量中的一個主要問題。在新準則中，無形資產價值攤銷與固定資產同類業(yè)務核算的性質和思路完全一致。無形資產仿照固定資產的“累計折舊”賬戶，也專門設置了“累計攤銷”賬戶。固定資產計提折舊借記“管理費用”等賬戶，貸記“累計折舊”賬戶，不影響固定資產的賬面余額。無形資產攤銷也借記“管理費用”等賬戶，貸記“累計攤銷”賬戶，也不影響無形資產的賬面余額。