序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇稅收論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

(一)從權利與義務的角度分析。

稅權作為一個稅法概念，應當將其置于稅收法律關系中，按照法律權利的一般原理對其進行解釋。在稅收法律關系中，無論形式多么復雜，最基本的當事人是國家和納稅人，最基本的法律關系是國家與納稅人之間的權利義務關系。稅權不是國家單方面的權力；國家和納稅人作為稅收法律關系的兩極，理應享有對等的權利義務，稅權也應是國家和納稅人同時享有的稅收權利或稅法權力。

從法律權利與義務的角度看，稅權即稅法權利，是指稅法確認和保護的國家和納稅人基于稅法事實而享有的對稅收的征納和使用的支配權利。由此可見，對于國家而言，稅權體現為對稅金的取得和使用的權利；對于納稅人而言，稅權體現為納稅人對稅收要素的參與決定權和對稅款使用的民主監督權等。從權利與義務的角度和納稅人作為稅收雙主體之一的角度來認識稅權，提升了納稅人的主體地位并將納稅人稅權系統地劃分為稅收使用權、稅收知情權、稅收參與權、稅收監督權、稅收請求權等幾類。

(二)從公共財政的角度分析。

對于稅收本質的認識，主要有兩大類：一類是的國家分配論，認為稅收是國家憑借政治權力對社會產品進行再分配的形式；另一類是以西方社會契約思想為基礎的等價交換說、稅收價格說和公共需要說，認為稅收是公民依法向征稅機關繳納一定的財產以形成國家財政收入，從而使國家得以具備滿足公民對公共服務需要的能力的一種活動，是公民為獲取公共產品而支付的價格。

從公共財政角度出發分析稅權，將稅權不僅定位在國家與納稅人之間權力與權利的追求，并將納稅人作為稅收權利的主要地位，納稅人為了獲得公共需要而納稅，政府則成為企業獲得公共需要而必須提供公共服務的國家權力。

(三)稅收權力與稅收權利。

馬克斯·韋伯說：“權力是指一個人或一些人在某一社會行動中，甚至是在不顧其他參與這種行動的人進行抵抗情況下實現自己意志的可能性”。而權利是權利主體在權力保障下的必須且應該得到的利益和索取，是社會管理者、領導者所保護的必須且應該的索取和必須且應該得到的利益。從“權利是權力保障下的必須且應該得到的利益和索取”的定義看，權力是權利的保障者和根本條件，而權利是權力所保障的對象，二者有一定的聯系，但卻是完全不同的兩個概念，有著本質的區別。

稅收權力就是保障稅收活動正常運行必須且應該時，迫使被管理者不得不服從的強制力量，它為稅收管理者——征稅人所獨自擁有且為被管理者所承認的強制力量。事實上稅收權力是保障社會公共資源和納稅人之間利益的根本手段，征稅人是全體社會成員委托管理社會公共資源的維護與增加的代表。而稅收權利是稅收權力保障下的必須且應該得到的利益和索取，是社會管理者、領導者所保護的必須且應該的索取和必須且應該得到的利益。征稅者的權利就是納稅人的義務，相反，納稅人的權利就是征稅者的義務。

可見，稅收權力和稅收權利是完全不同的兩個概念。稅收權力是稅收權利的根本保障，是保障稅收權利主體必須且應該的索取與利益的強制力量；稅收權利是稅收權力保障下的權利主體必須且應該獲得的利益。

二、企業的稅收權利分析

市場經濟是以權利為本位的經濟，是“逐利”和“趨利”經濟。企業是經濟的基本單元，作為市場經濟的經營實體和競爭主體，它具有各種能力和各種權利，能夠獨立享有權利并承擔責任，是各種權利和義務的集合體，其中，享有權利對企業至關重要，如果不保護并肯定這些權利，作為市場主體的現代企業也喪失了權利能力，同時也就喪失了生機與活力，就沒有了在市場中存在的價值。那么，稅收籌劃是不是企業的權利，還應該從企業依法享有的稅收權利談起。

企業的稅收權利也即納稅人權利。納稅人權利是納稅人因納稅而擁有的權利，即通過稅收來實現公共權力(政府)對個人產權的有效保護。經濟學中的“公共物品”是個含義很廣的概念，不僅指有形物品，也包括許多無形物品：一種重要的無形的公共物品就是“對產權的保護”。通常人們說國家和政府的職能是實行“法治”，通過立法、執法和司法，來建立和穩定社會秩序，協調各利益集團之間以及個人之間的利益關系，但這些都不過是手段，所有這些手段最終生產出的東西，正是社會上的合法權益得到保障，而權益保障的前提則是權益的確認(合法化)，稅收正是追求權益合法化的重要途徑，納稅人權利正是通過納稅使得其自身權益得到合法化的確認和得到有效保障。納稅人權利在內容上有狹義與廣義之分。狹義的納稅人權利指的是納稅人在履行納稅義務時，法律對其依法可以做出或不做出一定行為，以及要求他人做出或不做出一定行為的許可和保障，同時包括納稅人的合法權益受到侵犯時應當獲得的救濟與補償，在一定意義上可以說是由納稅義務而生的納稅人權利，例如目前體現在《稅收征管法》(2002年實施)中納稅人的19項權利(知法權、知情權、保密權、申請減免退稅權、陳述權、申辯權、申請行政復議、提起行政訴訟權、請求國家賠償的權利、控告、檢舉權、申請獲取檢舉獎勵權、受尊重權、要求回避權、延期申報權、延期繳納稅款權、基本生活用品無稅所有、使用權、委托權、受賠償權、退回多繳稅款并受補償等)。廣義的納稅人權利指的是公民作為納稅人應該享受的政治、經濟和文化等各個方面享有的權利。①

三、稅收籌劃權分析

(一)稅收籌劃權的法理基礎。

稅收籌劃存在的法理基礎在于稅收法定和私法自治，稅收法定是規范和限制國家權力、保障公民財產權利的基本要求，私法自治則表現為公民個人參與市民生活、處分其私有財產權利的自主性。稅收法定和私法自治二者相互融合、相互協調，共同保證納稅人權利的實現。

1.籌劃權是稅收法定原則的應有之義。

稅收法定原則產生于英國。1689年，英國的“權利法案”明確規定國王不經議會同意而任意征稅是非法的，只有國會通過法律才能向人民征稅。此后，這一原則被許多國家和地區的憲法或法律接受，成為保障人民權利的一個重要法律依據。稅收法定原則正式建立在西方社會契約自由和稅收價格說的基礎之上，其基本含義是，征稅主體和納稅主體必須依照法律的規定，“有稅必須有法，未經立法不得征稅”。稅收法定是法治主義規范和限制國家權力以保障公民財產權利的基本要求和重要體現，其內容主要有兩個方面：稅收實體法定和稅收程序法定。稅收實體法定是指各單行稅種法律中所共同規定的稅收法律關系主體雙方的權利義務，它具體包括征稅主體、納稅人、稅率、納稅環節、期限和地點、減免稅、稅務爭議和稅收法律責任等內容，由法律明確。稅收程序法定是指在稅收活動中，征稅主體及納稅主體均須依法定程序行事。它具體包括稅額核定、稅收保全、稅務檢查、強制執行、追繳追征等內容。稅收法定原則要求對稅法的解釋原則上只能采用字面解釋的方法，不得作任意擴張，也不得類推，以加重納稅人的納稅義務。也就是說，當出現“有利國庫推定”和“有利納稅人推定”兩種解釋時，應采用“有利納稅人推定”，當稅法有欠缺或存在法律漏洞時，不得采用補充解釋的方法使納稅人發生新的納稅義務。稅收立法的過失、欠缺與不足應由立法機關通過合法程序來解決，在法律未經修改之前，一切責任和由此造成的損失應由國家負責，不能轉嫁到納稅人身上。

由于稅收法定主義原則的側重點在于限制征稅一方過度濫用稅權，保護納稅人權利，它要求構成課稅要素的規定應當盡量明確，避免出現歧義。因此凡規定含糊不清或沒有規定的，都應從有利于納稅人的角度理解。也就是說，只要沒有違背稅法中明文規定的內容，納稅人無論是利用優惠規定也好，還是利用稅法不完善之處也好，都是納稅人的權利，是合法的，應當受到保護。所謂“凡非法律禁止的都是允許的”反映在稅法領域就是稅收法定主義原則。

稅收法定主義原則要求在稅收征納過程中應避免道德判斷。因為道德標準不是法律標準。道德規范不能等同于法律。道德標準是人民長期以來形成的一種觀念，屬于意識形態。而法律是立法機關的明文規定。雖然法律在制定過程中會受到道德標準的影響，但是法律一旦形成，就與道德規范相脫離，不受道德規范左右。正因為如此，雖然違法行為通常是不道德的行為，但是不能反過來認為不道德的行為就是違法的。

2.私法自治是籌劃的內在動力。

私法自治原則建立在19世紀個人自由主義之上，強調國家應嚴格限制自己的權力范圍和權力界限，充分關注個體利益和最大限度地發揮個體的主觀能動性和積極性，以實現社會效益的最大化和社會的公平正義。按照我國臺灣法學家王澤鑒在《民法總則》一書中的觀點，私法自治是個人依照自己的理性判斷，自主參與市民生活，管理自己的私人事務，不受國家權力和其他組織的非法干預。私法自治原則強調國家應嚴格限制自己的權力范圍和權利界限，充分關注個體利益和最大限度地發揮個體的主觀能動性和積極性，以實現社會效益的最大化和社會的公平正義。在私法范圍內，個人能夠自主地參與經濟活動，自由處分其私有財產，進而促進市場交易，優化資源配置，推動社會經濟發展。

根據英國著名法學家AJM米爾恩的闡釋，權利可以理解為是一種資格。它可以分為兩大類：行為權和接受權。享有行為權是指有資格去做某事或用某種方式做某事；享有接受權則是指有資格接受某物或以某種方式受到對待。基于私法自治原則，基于對稅收利益的追求而在法律允許的范圍內進行的稅收籌劃行為，是納稅人享有的行為權。按照經濟學觀點，納稅人(企業)是在社會經濟狀態中從事生產、消費、交換的行為人，具有追求自身利益最大化的行為偏好，這種對自身利益的追求在稅收法律關系中，必然帶來對稅收籌劃利益的追求與向往。

(二)稅收法定與私法自治共同保障稅收籌劃權利的實現②。

法律作為一種行為標準和尺度，具有判斷、衡量人們行為合法與否的評價作用。法律作為評判標準具有客觀性，如果不想受到法律的制裁，必須在客觀上使個體的行為與法的規定相協調。在稅收法律關系中，稅收法定原則同樣為納稅人納稅、征稅機關征稅建立了明確的評價標準和規定，納稅人的稅收籌劃行為是合法還是非法，是稅收籌劃行為，還是偷稅、漏稅、騙稅行為，這些都需要稅收法定原則在相應的稅收法律中予以明確。按照法學理論，法律一方面通過宣告權利，給予人們從事社會活動的選擇范圍，另一方面又通過設置義務，來要求人們做出或抑制一定的行為，使社會成員明確自己必須從事或不得從事的行為界限。在稅收法定原則下，納稅人一方面享有稅收籌劃的權利，另一方面又必須按照稅法的規定行事。

稅收法定的根本目的是對納稅人權利的保護，并不背離私法自治原則。納稅人在稅法規定的各種納稅范圍內，有根據自己生產、生活需要任意選擇生產經營方式的自由，但自由如果沒有法律的約束，最終將導致自由的淪喪；權利如果沒有法律的約束，同樣導致權利的濫用。稅收法定對私法自治的限制，不會妨礙私法自治原則的適用。稅收法定不是封閉的，而是開放的，對鼓勵國家產業發展，引導企業經營，調整私法自治具有現實意義。

綜上所述，稅收籌劃權在稅收法定中是法律在其規定范圍內所享有的權利，私法自治原則使納稅人在法律允許的范圍內自由地行使稅收籌劃權利，實現其經濟利益的最大化，也正是因為這兩個原則的相互界定，將稅收籌劃權的具體權利與行為范圍體現在明確而具體的范疇內。隨著我國法治進程的推進，稅收籌劃權利必將作為一項納稅人的基本權利得到法律的認可。

(三)稅收籌劃權的法律意義③。

稅法確認和保護的國家和納稅人基于稅法事實而享有的對稅收的征納和使用的支配權利，即稅權。相應地，稅收籌劃權作為稅權的一部分則可以界定為在法律權利義務規范下發揮主觀能動性的行為。

在法治社會中，國家通過法律形式賦予納稅人各種權利，稅收籌劃權就是其中重要的一種。原因在于權利有兩方面含義：一是法的規定性，它對權利擁有者來說是客觀存在的；二是權利擁有者具有主觀能動性。前者以法律界定為標準，具有強制性、固定性；后者則表明雖然法律對權利的規定是實施權利的前提，但還需要納稅人在守法的前提下，主動地實現其需求，即納稅人對自己主動采取的行為及其后果事先要有所了解，并能預測將給自己帶來的利益。從這個角度說，稅收籌劃就是這種具有法律意識的主動行為。市場經濟條件中，經濟主體有自身獨立的經濟權利和利益，稅收籌劃權也成為納稅人的一項基本權利。在稅收籌劃的發展史上，為大家公認的稅收籌劃產生的標志事件是20世紀30年代英國上議院議員湯姆林爵士針對“稅務局長訴溫斯特大公”一案的發言，他說“任何一個人都有權安排自己的事業。如果依據法律所做的某些安排可以少繳稅，那就不能強迫他多繳稅收。”這一觀點得到了法律界的認同，稅收籌劃第一次得到了法律上的認可，成為奠定稅收籌劃史的基礎判例。另一重要判例為1947年美國法官漢德在一個稅務案件中的判詞更是成為美國稅收籌劃的法律基石，原文如下：“法院一直認為，人們安排自己的活動，以達到降低稅負的目的是不可指責的。每個人都可以這樣做，不論他是富人還是窮人，而且這樣做是完全正當的，因為他無須超過法律的規定來承擔國家的稅收。稅收是強制課征而不是無償捐獻，以道德的名義來要求稅收純粹是奢談”。這兩個判例，在國際上被認為是對納稅人納稅籌劃權利認可的重要法律依據，同時也在法律上承認了稅收籌劃是納稅人的一種權利。而且，中國加入的WTO和OECD組織賦予國民八項權利，其中便有納稅人的籌劃權。我國稅法規定，納稅人既是納稅義務人，又是稅收法律關系的權利人，是稅收法律關系的主體之一。在法律允許或不違反法律的前提下，納稅人有從事經濟活動、獲取收益的權利，有選擇生存與發展、兼并與破產的權利。而企業稅收籌劃是企業對其資產、收益的正當維護，屬于企業應有的經濟權利。從長遠和整體看，稅收籌劃權不僅不會減少國家的稅收收入總量，甚至可能增加國家的稅收收入總量。

注釋：

①張禱：《對我國稅收征納關系的認識》，財政部財政科學研究所博士學位論文，2005年6月。

篇(2)

1.稅制和稅收政策不完善

從近幾年的發展來看，我國政府對稅收制度進行了多次的改革，在稅收政策方面也做了很大的努力，進行了多次的調整。但是從總體來看，現行的稅收制度與政策仍然不夠完善，具體體現為稅收工作不夠公開透明、稅率過于復雜、有關交稅納稅的宣傳教育工作較缺乏等等。差別稅率是我國目前采取的最廣泛的方式，此外累進稅率也應用廣泛，這導致稅制的復雜性大幅度提高。例如，我國個人所得稅適用稅率有多種：工資、薪金所得適用5％—45％的九超額累進稅率；個體工商業戶的生產、經營所得和對企事業單位的承包經營、承租經營所得，適用5％—35％的五級超額累進稅率等等。多種多樣的稅收制度和稅率使得納稅人或者企業沒辦法清楚的計算納稅的金額，甚至有部分納稅負擔重的人們采取逃稅的方法，以致為稅收工作帶來巨大的阻力，間接的也增加了稅收的成本。

2.稅收管理機構設置不協調

自1994年施行稅務制度改革后，我國設立了國稅、地稅兩套稅務機構，采取分開納稅的稅務制度，該舉措從一定程度上增大了財政稅收的收入，但與此同時也增加了稅收的成本。為了滿足不同的稅收事務的辦理，各級國稅局、地稅局紛紛增大辦公場地、相關服務廳的建立，相應的服務人員的數量也在不斷增加；另外，納稅人需要分別去兩個稅務局辦理納稅事務時所花費的納稅成本也在增加。

3.成本意識較為淡薄

就目前狀況而言，很多財政稅收部門往往受傳統觀念的影響，對于稅收成本的意識比較淡薄，沒有足夠的稅收成本觀念。部分工作人員僥幸的認為自己所處的部門是財政部門，并且國家大力支持社會建設，所以肯定不會缺錢，因此在日常工作中，出現了鋪張浪費的不良習慣。另外，有些部門在對資源進行配置的過程中沒有合理規劃成本，導致大量的資源浪費。此外，資金分配的不合理還會造成貪污、腐敗的現象發生。這些舉措不但不利于財政部門的長期發展，而且很大程度上增加了財政稅收的行政成本。

二、降低我國財政稅收成本措施

1.增強全員的稅收成本意識

相關研究表明，對稅法知識的了解和稅收遵從程度高度相關。為了提高納稅人自覺納稅的意識，相關部門可以開展多種多樣的稅收宣傳，不僅應當積極把握在一年一度的“稅收宣傳月”，還應該將稅法宣傳和教育工作常規化。在各級財政稅收部門還要積極的開展內部宣傳教育，增強部門人員的稅收成本意識。提高稅收服務人員的執業素質和服務意識，從而在整體上提高稅收工作的效率。完善相關制度建設，規范稅收執法程序，做好充分的稅收預算和分析。另外可以將稅收成本作為衡量稅務工作人員業績好壞的重要指標，通過工作人員加強管理，合理的配置資源，實施獎懲措施，如此，才能從根本降低稅收成本，提高稅務效率。

2.優化稅制結構，完善稅收政策

構造寬稅基、少稅種、低稅率、少減免的稅制結構是我國稅制建設的發展主要方向。長久以來，我國一直非常重視財政稅收工作，為了促進財政稅收工作水平的提高，進行了多次的稅制改革。但是，就目前的稅收制度仍然還存在很多缺陷。因此，優化稅制結構可以通過調整稅率、合理的簡化稅率檔次方式改進，簡明清晰的稅制不僅可以清楚的界定稅收義務，而且還可以減少納稅人在交稅過程中的時間成本及其他各種費用，進而可以一定程度上降低稅收成本。此外，在完善稅收政策方面還要規范稅收程序，提高稅收效率，減少不必要的開支，降低稅收成本。

3.優化稅務機構，減員增效

各級部門根據當地的經濟實際情況，根據從“精簡”到“高效”角度出發，結合當地的稅費征管機構，從而降低征收成本。稅務部門精簡稅務機構，將國地稅調整為同一個辦稅服務廳，使納稅人在一個地方就可以完成納稅程序，既減少納稅人的納稅成本，還可以降低稅務部門的行政成本。

篇(3)

（一）財稅管理難以控制就目前的財政稅收管理體制來看，管理人員受業務、行政雙重管理體制的影響，所以會存在很多制約性問題。這些問題主要包括：財政稅收管理與控制工作難度加大，工作人員原則意識與法律意識過于淡薄。加上現行的財政稅收管理體制沒有一套行之有效的監督約束機制。不少財政稅收管理工作者不具備職業道德素質，責任意識淡薄，工作態度有問題，在這種情況下違法亂紀的現象很容易滋生泛濫。

（二）監督監管不夠到位隨著機構改革的不斷深入發展，一些區域的財政稅收管理力度受到了限制，一些財政稅收管理部門和工作者被撤職或者是調離工作崗位，導致了財政稅收管理人員隊伍不穩定、工作積極主動性不高，管理滯后。一些區域缺乏相關機構部門的設置，職工隊伍建設力度太弱，隊伍綜合素質有待提高，相關經費使用不合理。

（三）民主管理不夠完善現階段，在很多地方，所謂的“政務公開和民主管理”仍然停留在形象工程階段，沒有經過實踐驗證。政務公開，民主管理，民主監督制度是新時期黨的建設工作的一項中心任務。在“財務公開”制度中，最主要的一點就是民主理財。在實際的管理活動中，一些區域的機關部門雖然有專門的理財管理部門，不過這一部門的構成人員卻是內定的，在某種程度上會影響到監督制約性能。

（四）規范化轉移支付有待加強大量數據一再表明，各個政府單位之間的財政收入的分配與獲得是出現轉移流程不規范、轉移周期長、資金使用率低、貪污違紀現象多發的地方。首先稅收返還、體制補助的資金比例使整個支付總額的一半還多，稅收返還、體制補助具有鮮明的地域傾向，其它種類的支付總量只占了一小部分，地方財政活動的均衡性主要通過這一點來表現，經濟發達地區的稅收返額度高是正常的，不過要是之間的比例過大將會對社會經濟的穩定性產生不好的影響。

（五）亂收費現象屢禁不止隨著最近十幾年的經濟發展，我國對稅務制度進行了大刀闊斧的調整，取得了良好的成績。2003年，農業稅等農村稅賦被廢除，極大地調動了農民的生產積極性，不過所有的舉措都因為亂收費現象的嚴重而效果大減，之所以會有這一失誤主要原因是行政體制的改革進入了攻堅階段，地方機構人員冗雜，為了養活這些人員變相增加其它種類的收費，將各種稅費攤派到百姓頭上。越是基層單位，這種現象越是嚴重。

二、進一步完善財政稅收體制改革的創新型建議

（一）建立完善“分級分權”的財政體制構建一個相對完善的“分級分權”的財政體制，這樣做既適合時展的需要，同時也是目前更好地應對財政稅收管理中大小問題的主要策略。合理劃分各級政府、政府職能部門之間的分級分權財政體制，對中央以及基層財政稅收的比例進行調整。根據目前的發展狀況，我們必須要根據需要加強中央政府的收入比例，強化政府財政同一支出的平衡；刺激政府的直接指出，加強統籌管理，減少財務問題，對于財政自由性進行及時控制，保證基層財政稅收能夠跟上改革的進度。

（二）健全完善財政轉移支付體系采取有效的措施將一般性的與條件性轉移支付進行有效的結合，保證足夠的資金供給，資金分配方法較為科學合理的中央、省（市）兩級兩類轉移支付體系。首先是要提高一般性轉移支付的比例，適當整合其中的專項轉移支付，妥善安排轉移支付的結構比例。另外還需要對稅收返還與增值稅的共有體系進行調整，才能保證資金的持續供給。

（三）財稅改革要在制度上實現創新在我國社會主義市場經濟的發展過程中，財政稅收的體制的改革影響了政府的改革工作，制約著社會的發展與經濟水平的提高。在廣大農戶中間推廣，調動廣大農戶的生產積極性，農業生產工具的價格下調，縮小農業生產的成本耗費，合理地減少農業稅賦的種類，調整農村稅收結構。明確地方政府的責任，才能保證地方經濟飛速發展。通過適當的途徑招商引資、引進先進技術、合作擴大生產是有效手段。充分利用“合同制”，作為地方政府財務稅收管理分配職能的一大創新，具有十分重要的作用。這宗措施不僅調動了地方財政稅收的自主性，同時也讓中央政府的調控能力得以有效發揮。

（四）完善國稅與地稅的協調機制對稅務管理部門來說，應該對國稅、地稅中間千絲萬縷的關系有一個正確的認識，不斷進行二者之間的相互協調，作為稅收管理體制改革中的重要內容，不容忽視。在實行分稅制財稅管理體制改革的背景之下，除了個別省份外，全國絕大多數省份都分別設置了國稅與地稅這兩套稅收征管機構。在條件允許的情況下，一些地區可以試點國稅與地稅合署辦公。不同地域的相關機關部門要開展信息交流，對于各項規章制度，政策意見應該加強相互之間的交流，雙方要共同協商，完善不足之處，協調好國稅與地稅之間的關系。

三、結語

篇(4)

1.確定期間的性質

在法律_L，督促權利人行使權利的時效制度，除了消滅時效外，還有除斥期間，因為消滅時效并不適用于所有的法律關系，它可以中斷和中止，在某些場合下若不另加限制，法律關系還是會處于無限期的不確定狀態之中。所謂除斥期間，是指法定的權利存續的預定期間，因該期間經過而發生權利消滅的法律效果。在民法上，消滅時效與除斥期間一般有以下不同:(1)適用客體不同。消滅時效的客體為請求權;除斥期間的客體則為形成權。(2)構成要件不同。消滅時效須法定期間經過和權利持續不行使之事實狀態兩個構成要件才能成立;除斥期間只需要法定期間經過一個構成要件。(3)期間起算點不同。消滅時效自請求權可以行使時起算，以不作為為目的的請求權自行為時起算;除斥期間除法律另有規定外，自權利發生時起算。(4)期間變動性不同。消滅時效因中斷而重新起算，因中止而延長，屬于可變期間;除斥期間則沒有中斷或中止的問題，屬于絕對不變期間。(5)適用主體不同。消滅時效的適用必須由債務人主張，而除斥期間即使未經當事人主張，法院也可以依職權適用。(6)維持的秩序不同。消滅時效所維持的是反于原有秩序的新秩序，而除斥期間所維持的是繼續存在的舊秩序。除斥期間與消滅時效區別的意義，主要在于除斥期間之規定，使系爭權利一經過法定期間即歸于消滅，沒有期間中斷或中止的問題，其效力之變更單純系于在法定期間內權利人不行使權利，不再考慮權利人為何不行使權利;而消滅時效的適用則考慮權利人為何不行使權利或行使權利的障礙問題，其得行使權利者的行使應生中斷時效的效力，其有行使權利之障礙者，法律將之規定為時效中止的事由。

關于稅收債權確定期間的法律性質，有除斥期間和消滅時效兩種觀點之爭。日本國稅通則法第七章第一節以“國稅的更正、決定等的期間限制”為題，專門規定了確定期間問題。學者們認為，由于確定權是征稅機關確定稅收債權，亦即以做成更正、決定或賦課決定等特殊的行政處分為內容的權利，并不產生中斷、停止的問題;且確定權的行使使抽象的稅收債權具體化，相當于形成權的行使.而對形成權的行使期間，一般認為是除斥期間而非消滅時效期間。所以，日本通說認為，確定期間屬于除斥期間。〔4〕我國臺灣地區實務上也采此見解，認為稽征機關核課稅捐屬行政行為，有關稅捐核課期間乃行政行為的行為期間，并非時效;而學界通行的觀點，也是認為核課期間的對象是核課權，而核課的法律功能有經由核定之行政處分確定稅額之確認甚至形成的意義，即核課權是一種形成權，因此核課期間屬于除斥期間。德國則認為核定期間屬于消滅時效，因為核定期間的完成使抽象的稅收債務關系請求權歸于消滅，并且德國稅收通則法第171條還規定了核定期間的中止問題。另外，我國臺灣地區有學者提出了折衷的看法，認為稅收的核定期間屆滿之后，在實體法上以及程序法上均發生效果。在實體法上，發生稅收債務關系的請求權(抽象的稅收債權等)歸于消滅的法律效果;在程序法上，則發生不得再為核定稅收的效力。因此，從實體法的觀點言之，核定期間應為消滅時效期間;從程序法的觀點言之，核定期間較接近除斥期間，故兩說均有其根據。所以，可以認為核定期間是一種特殊的期間，具有兩面性質。〔5〕

確定期間的性質問題實際上觸及稅法最基本的法理。如果稅收債務在法定構成要件實現時即行成立，則征稅機關的確定只是一種宣言性質的確認行為，不具有創設效力。因此，確定期間也只能是消滅時效，而不是以形成權為客體的除斥期間。如果稅收債務在法定構成要件實現時并不發生，還需得到征稅機關做出確定行為后方才成立，那么，征稅機關的確定行為就是一種創設性的形成行為，而確定期間也只能是除斥期間，而不是消滅時效。但從1919年德國帝國稅收通則法規定稅收債務問題以來，稅收實體法律關系的債務關系說已得到普遍認同，認為稅收債務于構成要件實現時即告成立，征稅機關確定權的行使僅在于使稅收債務內容具體化，并進而使抽象的稅收債務消滅，因此，確定期間表現出鮮明的消滅時效特性。況且，如果確定期間是除斥期間，那么它應該維持期間屆滿前的舊秩序，而確定期間屆滿前的舊秩序，是納稅人因稅收構成要件實現而成立稅收債務，但確定期間屆滿的法律后果卻是稅收債務歸于消滅，因此，確定期間維持的是期間屆滿后的新秩序，應屬于消滅時效的范疇。〔6〕

對于我國稅法上追征期的法律性質問題，也有除斥期間與消滅時效的不同觀點。但從稅收債務關系說的法理要求來看，征稅機關的稅收確定行為只是對稅收債務內容的具體化，而不是創設稅收債務的形成行為。因此，追征期的性質應當認定為消滅時效。至于目前的追征期制度中沒有中斷或中止的規定，并不代表追征期不能中斷或中止，而只是說明了稅收立法的不完善。

這里還需要探討的是，稅收債務人能否享有稅收債權的確定權及其相應的時效問題。從各國稅法的規定看，申報納稅方式已經成為最基本的一種稅收債權確定方式，指原則上應根據稅收債務人的申報確定應納稅額，只有在稅收債務人未自動申報或申報不適當的情況下，才由征稅機關確定應納稅額。納稅申報是一種私人公法行為，具有確定應納稅額的效力。〔7〕因此，在申報納稅方式下，稅收債務人享有稅收債權的初次確定權，稅收債務的內容通過稅收債務人行使申報行為而得到了首次確定。我們認為，既然認可稅收債務人的確定權，其確定權的行使也應當受到時效制度的限制。稅收債務人確定權的期間一般就是納稅申報期間，有關期間的起算、期限、延長、效果等問題適用法律對納稅申報期間的要求。當然，如果允許期限后申報，稅收債務人確定權的期間則延長至征稅機關做出稅收核定決定之前。〔8〕

但是，稅收債務人享有的確定權，并不是一種終極和本來意義上的稅收債權確定權。在申報納稅方式下，征稅機關依然享有確定權，即對稅收債務人申報的應納稅額享有復核權，只不過稅收債權人之確定權的可動用范圍因申報納稅制度的設置而受到一定的限定。換句話說，在申報納稅方式下，稅收債權是通過稅收債務人的初次確定權和稅收債權人的復核確定權共同行使而最終確定的。征稅機關復核權的表現形式，在日本就是征稅機關對稅收債務人申報的應納稅額有權做出“更正、決定”。“申報納稅的稅收，其課稅標準或稅額等，雖是由納稅人的初次申報確定的，但它也賦予稅收機關再次確定的權限。具體地說，稅務署長……在納稅人申報的課稅標準或稅額等的計算未根據國稅法的有關規定進行時，其課稅標準或稅額等與其調查的結果不一致時，根據其調查結果，可以對課稅標準或稅額等進行更正(稅通24條)。”〔9〕“由于更正是對納稅申報所記載的內容進行的訂正處分，所以應在有申報時進行。與此相反，決定則在無申報時進行，即稅務署長在認為有提出納稅申報書義務的人未提出其申報書時，根據調查，可決定有關該申報書的課稅標準及稅額(國稅通則法第25條正文)。”〔10j征稅機關復核確定權在我國的表現形式是“調整”、“核定”。根據稅收征收管理法第35、37條的規定，征稅機關行使應納稅額核定權包括下列幾種情形:(1)依照法律、行政法規的規定可以不設置賬簿的;(2)依照法律、行政法規的規定應當設置賬簿但未設置的;(3)擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的;(4)雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收人憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的;(5)發生納稅義務，未按照規定的期限辦理納稅申報，經稅務機關責令限期申報，逾期仍不申報的;(6)納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由的;(7)未按照規定辦理稅務登記以及臨時從事經營的。[ll〕根據該法第36條的規定，企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用;不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收人或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。而根據《稅收征收管理法實施細則》第54、55條的規定，征稅機關調整權的對象包括應納稅額和計稅收人額或者所得額，即調整的對象包括稅額和稅基兩種。在核定征收方式下，稅收債務人不享有確定權，而是由征稅機關直接和單獨行使確定權。

在法律效果上，稅收債務人確定權的不徹底性的表現，就是當其在法定期間內不行使時并不能在實體上產生抽象的稅收債務消滅的法律效果，法定期間經過后則由征稅機關通過核定等方式行使確定權。另外，納稅申報雖然具有初次確定應納稅額權利的性質，但它同時也是稅收債務人必須履行的程序上的義務，是不能拋棄或者怠于行使的，否則將承擔程序違法的責任。所以，從完全的意義上說，稅收債權確定權的主體是國家或征稅機關，各國稅法上一般也是只對征稅機關的確定權時效問題做出規定。但從法理和實踐來看，稅收債務人的確定權及其時效問題是客觀存在的，也是需要在立法上予以完善的。

2.確定期間的長度

根據德國稅收通則法第169條第2款的規定，德國核定期間的長度是:關稅、消費稅、關稅退給及消費稅退給為1年;其他稅收及稅收退給為4年。在稅收核定期間，有逃漏稅收時為10年，因重大過失而短漏稅收時為5年。

根據日本國稅通則法第70、71條的規定，日本確定權的除斥期間分為普通除斥期間和特別除斥期間。普通除斥期間是法律對確定權規定的一般除斥期間，根據確定權行使方式的不同，其具體長度分別是:(1)更正(包括再更正，但對決定的再更正除外)的除斥期間原則上為3年。(2)減額更正，為增加純損失等金額或退還金額的更正或將上述金額作為內容的更正，減少純損失金額的更正，從法定申報期限起經過3年之后提交了期限后申報書的國稅的更正等，除斥期間為5年。(3)決定及對此進行的再更正，除斥期間為5年。(4)對采取虛偽或其他不正當行為逃避所課征的全部或部分稅額，或接受其全部或部分稅額的退還的國稅的更正、決定，除斥期間為7年。(5)要求提交課稅標準申報書的國稅，自提交申報書起，課賦決定的除斥期間為3年;納稅人未提交該申報書，除斥期間為5年。(6)減額的課賦決定，除斥期間為5年。(7)不要求提交課稅標準申報書的采取課賦納稅方式的國稅，除斥期間為5年。(8)對采取虛偽或其他不正當行為逃避課征的全部或部分稅額的國稅進行的課賦決定，除斥期間為7年。特別除斥期間，是對于一定事實后發的情況，法律上規定了特別的除斥期間，即在普通除斥期間經過后也可以做出更正、決定的處分。包括:(l)對更正、決定等提起不服申訴或訴訟，因此而做出的裁決、決定或判決導致原處分發生變動，或基于更正請求而做出的更正導致課稅標準及稅額等產生變動的，征稅機關對其進行的更正、決定等，可以在做出裁決、決定、判決或更正之日起6個月內進行。(2)對采取申報納稅方式征收的國稅，由于成為其課稅標準的計算基礎的事實中，根據無效行為產生的經濟成果因該行為無效而喪失，或者該事實中包括的應取消行為被取消，基于上述理由而做的更正，可在該理由產生之日起3年內進行。例如，因貪污取得的財物所得退還給對方，或曾作為課稅對象的未收債權其后成為壞賬時，即屬于此種情況。

根據韓國國稅通則法第26條的規定，韓國確定權的除斥期間長度是:所得稅、法人稅、繼承稅、贈與稅、再評價稅、不當得利稅、附加價值稅、防衛稅、教育稅等，除斥期間為5年;其他國稅，除斥期間為2年;以欺騙手段及其他不正當行為偷漏稅、或者接受還給、扣除的情況，除斥期間為5年;在提出異議申請、審查請求、審判請求、按照監察院法的審察請求、或者提起按照行政訴訟法的訴訟時，可不管3年除斥期間的規定，從該判決或決定確定之日起，在1年內，按該判決或決定進行更正決定及其他必要處分。

根據我國臺灣地區稅捐稽征法第21條第l項的規定，稅捐核課期間的長度是:依法應由納稅義務人申報繳納的稅捐，已在規定的期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年;依法應由納稅義務人實貼之印花，及應由稅捐稽征機關依稅籍底冊或查得資料核定課征之稅捐，〔l2）其核課期間為5年;未于規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。

根據我國稅收征收管理法第52條的規定，對于稅務機關負責的稅收來說，其追征期和補征期的長度是:(1)因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，補征期(補繳期)為3年;〔13〕(2)因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，追征期為3年;(3)有特殊情況的，(14)追征期為5年;(4)對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征期不受時間限制。根據海關法第62條的規定，對海關負責的稅收，包括關稅和海關代征的進口環節增值稅和消費稅以及船舶噸稅等，其追征期和補征期的長度是:進出口貨物、進出境物品放行后，海關發現少征或者漏征稅款，補征期為1年;因納稅義務人違反規定而造成的少征或者漏征，追征期為3年。兩類征稅機關所適用的時效制度的區別是:海關負責的稅收的補征期為1年，短于稅務機關負責的稅收的3年補征期;海關負責的稅收沒有5年追征期和對偷稅等適用的無時間限制的追征期。

比較中外稅法關于確定期間的規定，下列幾個方面值得借鑒:(l)對于關稅等對征納管理時效有特別要求的少數稅收，為促使征稅機關盡快行使確定權，適用比較短的確定期間，一般為1年。(2)對于大多數稅收，在正常情況下的確定期間一般為3一4年。(3)對于因實施欺詐行為而偷逃稅收的，適用比較長的確定期間，一般為5一10年。(4)對于因訴訟裁決變更了征稅決定或無效行為被撤銷而導致課稅基礎喪失等特別事實的出現，適用特別確定期間，即在普通確定期間經過后，從發生該特別事實之日起1年左右內可以行使確定權。

可見我國稅法追征期長度的確定接近各國一般做法，但稍顯粗糙，應當細分不同情況適用不同的確定期間。特別需要討論的是，對于偷稅、騙稅、抗稅等稅收違法行為，追征期是否有必要不受限制。在民法上，民事權利的行使一般都有最長時效期限的要求，如法國民法典規定的最長時效為30年，德國民法典規定的也是30年，日本民法典規定債權的最長時效為10年、所有權外的財產權為20年。對于稅收違法行為，德國、日本、韓國和我國臺灣地區等規定了較長的確定期間，但最長為10年。英國和美國為了加重對逃稅行為的懲罰，規定隨時可以核課，或不經核課而直接通過扣押及司法程序予以征收。對比而言，我國的做法與英美法系國家更為接近。不過，按照對刑罰也有最長時效限制的規定(我國最長訴訟時效為20年)，對于尚沒有構成稅收犯罪的一般稅收違法行為，卻允許征稅機關無限期行使稅收追征權，并不利于對征納雙方權利的均衡保護，對實現稅法的安定性和稅法秩序的和平也有害。另外，追征權的實施效果也不會很好，充其量僅是表明了國家對偷騙抗稅行為的極大否定態度，而被偷逃的稅款卻恐怕很難實際追征到。因此，從實際可能的角度出發，針對偷稅、騙稅、抗稅行為的追征期，還是應該有所限制。

3.確定期間的起算

德國稅法對時效起算的規定比較有特色，無論是確定期間還是征收期間，都是以特定行為或事實發生的日歷年度之屆滿而開始。例如，德國稅收通則法第170條第1項規定，核定期間因租稅成立之日歷年度屆滿而開始，附條件成立的租稅在條件成立之日歷年度屆滿而開始，這是德國租稅核定期間起算的一般原則。(15)日本稅法對時效起算點規定最為復雜，日本國稅通則法第70一71條規定:(1)在申報納稅方式下，除斥期間自法定申報期限屆滿時起算。(2)在課賦征收方式下，要求提交課稅標準申報書的國稅，除斥期間自課稅標準申報書提交期限屆滿時起算;不要求提交課稅標準申報書的國稅，除斥期間自稅收債務成立之日起算。(3)對于特別除斥期間，對更正、決定等提起不服申訴或訴訟，因此而做出的裁決、決定或判決導致原處分發生變動，或基于更正請求而做出的更正導致課稅標準及稅額等產生變動的，征稅機關對其進行的更正、決定等，除斥期間自做出裁決、決定、判決或更正之日起算;對采取申報納稅方式征收的國稅，由于成為其課稅標準的計算基礎的事實中，根據無效行為產生的經濟成果因該行為無效而喪失，或者該事實中包括的應取消行為被取消，基于上述理由而做的更正，除斥期間自該理由產生之日起算。韓國國稅通則法第26條規定，除了對因提出異議申請、審查請求、審判請求、按照監察院法的審察請求、按照行政訴訟法的訴訟時，除斥期間自該判決或決定確定之日起算外，在一般情況下，稅收課征的除斥期間自“可課征之日起算”。根據我們的理解，所謂“可課征之日”應當是納稅申報期限屆滿之日或者在課賦征收方式下稅收債務成立之日。因此，韓國的規定與日本完全一致，只是立法語言的表達不夠明確而已。我國臺灣地區稅捐稽征法第22條對核課期間的起算做出的規定是:依法應由納稅人申報繳納的稅收，已在規定期間內申報者，自申報日起算;依法應由納稅人申報繳納的稅收，未在規定期間內申報者，自規定申報期間屆滿之翌日起算;印花稅自依法應貼用印花稅票日起算;由稅務機關按稅籍底冊或查得資料核定征收的稅收，自該稅收所屬征期屆滿的翌日起算。

考察上述各國和地區稅法對確定期間起算的規定，可以得出下列結論:(1)由于稅收關系的復雜性，稅收確定期間的起算較為復雜。正如學者所言，“民法上請求權消滅時效之起算點有統一之規定，刑法上消滅時效之起算點，亦有統一之規定，但租稅時效卻無法為統一之規定。蓋租稅之課征，在權力方面，則有課征權與征收權之不同;在程序方面，又有申報稅與查征稅之差異，于是其消滅時效之起算點，即應分別情形，做個別之規定，而無法加以統一。尤其印花稅，情形更為特殊，既無需申報，亦無需查征，只有‘實貼’與‘總繳’兩種方式，因而其消滅時效之起算點，自又與申報稅及查征稅不同。可見，，租稅時效在起算點上與其他公法上消滅時效不能不有所差別也。”(16)(2)從法理上說，確定權的起算應當以“能夠行使權利之日”開始。稅收債權在稅收構成要件具備時即告成立，而后征稅機關原本應可行使稅收確定權。但由于對大部分稅收都實行申報納稅方式，所以在申報期限之前，應期待稅收債務人自行辦理結算申報，征稅機關不得行使確定權，或者說應當由稅收債務人首先行使確定權。在采取核定征收方式的稅收中，也有需要提出稅收申報以供征稅機關課稅參考的情形，因此，在提出納稅申報的法定期限屆滿以前，也不得行使確定權。即在核定征收方式下，確定權行使期間的起算日，應當以納稅申報書提出期限的翌日為準;而在不需要提出納稅申報書的情形，則以稅收債務的成立日為其起算日。(3)各國關于確定期間起算的規定大致有兩種模式，一是德國的“歷年時效”起算模式，即從稅收債務成立之日或納稅申報期限屆滿之日的下一日歷年度開始起算。其優點是較為簡捷和方便，只需于年終時審查有無時效之屆滿。二是多數國家實行的“屆滿時效”起算模式，即對于實行申報納稅方式的稅收，自納稅申報期限屆滿時起算;(17)對于實行核定征收方式的稅收，自稅收債務成立之日起算。這種模式的優點是針對稅收征納的不同情況，分別適用不同的起算制度，督促征稅機關及時行使確定權，但規定較為復雜。

我國稅法規定的追征期期限有1年、3年、5年、無限期四種，但對追征期的起算沒有做出規定，這給具體的稅收實踐帶來困難，應當借鑒其他國家和地區的有益經驗予以完善。一是在稅法上明確區分確定期間和征收期間。二是借鑒日本和我國臺灣地區的做法，對于實行申報納稅方式的稅收，如果稅收債務人已在規定期間內申報的，自申報日起算;對于未在規定期間內申報者，自規定申報期間屆滿起算。對于實行核定征收方式的稅收，自稅收債務成立之日起算。對于特別確定期間，自有關機關做出裁決之日起算。

4.確定期間的中止

消滅時效因法定情形的出現而中斷或中止。由于確定行為做出后即已經達到效果，不需要進行時效中斷，因此各國稅法都沒有關于確定期間中斷的規定。但確定稅收債權的請求權如因特定原因致不能行使，即不能對應納稅額做出確定或廢棄或變更處分時，則有必要使確定期間中止，以使征稅機關能夠有合理的時間行使確定權。所謂確定期間的中止，又稱確定期間的不完成，是指由于與稅收債權人無關的法定事由的出現，使稅收債權人無法行使確定權，導致確定期間暫停計算，待中止事由消滅后繼續計算。例如，德國稅法即有核定期間中止的規定，德國稅收通則法第171條共規定了13項導致核定期間中止的事由，其中較為重要的有:(l)在核定期間最后6個月內，因不可抗力而不能做成稅收核定時;(2)課稅處分顯然錯誤，于處分通知后未屆滿1年前;(3)核定期間屆滿前，申請為稅收核定或稅收核定的廢棄、變更，于對該申請做成不可爭議的稅收核定前;(4)

在核定期間屆滿前就已經開始調查，于根據調查而做成不可爭議的稅收核定前;(5)對于稅收核定具有拘束力的基礎裁決，于通知后屆滿1年以前;(6)無行為能力人或限制行為能力人無法定人，自其成為行為能力人或其法定人就職時起，于屆滿6個月前;(7)稅收如果涉及遺產，自繼承人承認繼承，或對遺產開始破產程序，或得對人核定稅收之時起，于屆滿6個月前;(8)未經核定的稅收，在核定期間屆滿前，如果在破產程序中已經申報，自破產程序終了后屆滿3個月前。在日本，由于其將確定權的期間限制定位為除斥期間，因此稅法上沒有關于確定權期間中斷和中止的規定。

我國稅法沒有對追征期的中止做出規定。對于民事權利，民法通則第139條規定:“在訴訟時效期間的最后6個月內，因不可抗力或者其他障礙不能行使請求權的，訴訟時效中止。從中止時效的原因消除之日起，訴訟時效期間繼續計算。”由于追征期的中止對稅收債務人不利，按照稅收法定原則，如果沒有稅法的明文規定，似不宜直接類推適用民法的規定。對此，只能通過完善稅收立法來加以解決。

5.確定期間屆滿的法律效果

關于確定期間屆滿的法律效果，一是德國、日本、韓國等大陸法系國家采取的稅收債權消滅主義。即確定期間屆滿后，在實體法上，稅收債權人的抽象的稅收債務請求權歸于消滅，并進而導致由于不能確定具體的稅收債務，整個稅收債務關系的請求權亦應歸于消滅;在程序法上，征稅機關不得再為稅收確定行為。例如，德國稅收通則法第169條第1項規定:“租稅之核定期間屆滿者，不得再為租稅核定及其廢棄或變更。(l8〕此規定亦適用于依第129條規定，(19〕因顯然之不正確而為之更正。在核定期間屆滿前，有下列之情形者，其期間已被遵守:(1)租稅裁決已離開租稅核定之管轄稽征機關之范圍，或(2)公示送達時，租稅裁決或行政送達法第巧條第2項規定之通知，已經揭示。”日本國稅通則法第70條規定，確定權的除斥期間屆滿后，“不得進行”國稅的更正、決定或課賦決定。韓國國稅通則法第26條之2規定，國稅的除斥期間結束之日以后，“不得課征”。我國臺灣地區稅捐稽征法第21條第2項規定:“在前項核課期間內，經另發現應征之租稅者，仍應依法補征或并予處罰;在核課期間內未經發現者，以后不得再補稅處罰。”〔20)二是英國、美國等國家，其稅法及民法的消滅時效都采抗辯權發生主義。我國稅收征收征管法第52條只是規定追征期屆滿后不得追征稅款，但并沒有清楚地說明稅收在追征期屆滿后是否消滅，有待法律解釋與立法完善。

上述德國稅法對確定期間屆滿法律效果的規定，尤其強調程序法上的法律效果，即確定期間屆滿后，不僅不得為稅收核定，亦不得為稅收核定之變更及廢棄，即使對顯然不正確的更正，亦僅許可在核定期間內為之。但我國臺灣地區稅法并未規定不得為廢棄、變更的課稅處分。由于征稅機關確定稅收債權的行為屬于行政行為，除法律另有規定外(如公示送達)，應以到達稅收債務人始生效力。因此，征稅機關應當在確定期間內合法送達稅單(稅款繳納通知書)，以免逾越期間。但對于在確定期間屆滿后所做成的稅收核定、或對稅收核定的廢棄或變更決定，為有瑕疵的行政行為，如依其情形并非為顯然重大瑕疵時，則并非當然無效，當事人得對之請求法律救濟。(21)

三、稅收之債的征收時效

稅收債權的征收時效，是指已經發生并已經確定的稅收債權，不行使征收權超過法定期間后產生稅收債權喪失的法律效果。與確定時效的客體是已經成立但尚未確定的稅收債權不同，征收時效的客體是已經成立并對其內容確定之后的稅收債權。稅收征收的法律功能為收取稅款，作用上類似于債法上之履行的請求，屬于請求權的行使，不涉及法律關系之確認或形成，所以對于征收時效的性質各國都規定為消滅時效。征收時效不僅適用于稅收主債權，也適用于滯納金、利息等附帶債權。

1.征收期間的長度和起算

德國稅收通則法第228條規定:“租稅債務關系之請求權，應適用特別之納付時效。時效期間為5年。”第229條規定:“(l)時效因請求權首次屆至清償期之日歷年度之屆滿而開始。但租稅債務關系請求權所根據之請求權核定或該核定之廢棄或變更，其生效之日歷年度屆滿前，時效不開始;租稅報告視同租稅核定。(2)責任裁決之做成，未附有繳納催告者，時效因責任裁決生效之日歷年度之屆滿而開始。”根據日本國稅通則法第72條的規定，國稅征收權從其國稅的法定納稅期限起5年內未行使，依時效而消滅。根據日本地方稅法第18條第1項的規定，日本地方稅的征收期間也是5年。〔22〕韓國國稅通則法第27條規定:“以征收國稅為目的之國家權利，如果自可行使之時起5年未行使，則為完成消滅時效。”我國臺灣地區稅捐稽征法第23條規定:“稅捐之征收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算。”〔23〕

我國稅法沒有區分確定期間與征收期間。按照我們的理解，我國稅法上的追征期宜解釋為確定期間，而對征收期間則為無時間限制。但從健全稅法時效制度出發，我國征收期間的長度和起算制度應予以完善:(l)征收期間的長度可規定為5年。上述各國和地區的征收期間長度一般都規定為5年，較好地兼顧了征納雙方的利益，我國也應做出相同的規定。考慮到關稅征收管理對時效的特殊要求，關稅的征收期間可規定為2年。〔24〕(2)征收期間的起算以“可以行使征收權”為原則，分別不同情況規定開始時間。第一，由于抽象的稅收債務只有經過確定后變成具體的稅收債務時，稅收債務人才能履行，因此征收期間應當“自稅收債權確定之時起算”。正如日本學者指出的:“在民法上，消滅時效的起算點是‘能夠行使權利之時’。如果把它適用于稅收法律關系，則稅收債權消滅時效的起算點，至少應是納稅義務的確定之時。”（25〕如韓國國稅通則法第27條即明確規定征收時效的起算“自可行使之時”;德國稅收通則法第229條規定“時效因請求權首次屆至清償期之日歷年度之屆滿而開始”，我國臺灣地區稅捐稽征法第23條規定“自繳納期間屆滿之翌日起算”等，（26〕即表達了這樣的原則。第二，對于實行申報納稅方式，稅收債務人按期申報的，征收期間自納稅期限屆滿之日起算;對于未在規定期限內申報從而由征稅機關在確定期間內核定征收以及其他實行核定征收方式，征收期間自稅收核定生效之日開始。例如，德國稅收通則法第229條規定，如果稅收債權請求權依據的是稅收核定、法院裁決等征稅裁決，則自裁決生效之日歷年度屆滿而開始。〔27〕第三，對于稅收債務自成立的同時即當然確定的稅收，即對自動確定的稅收債權，由于不需要確定期間，征收期間自稅收債務成立之日開始。第四，對于確定期間屆滿的稅收，因抽象稅收債務的確定權歸于消滅，所以不存在適用征收時效的前提，此時無論是抽象稅收債務還是具體稅收債務均歸于消滅。

2.征收期間的中斷

所謂時效的中斷，是指因為法定事由的出現，已經過的期間歸于無效，待中斷事由消滅后，全部期間重新開始起算。規定時效中斷，有助于保護權利人利益。很多國家和地區在稅法上規定了征收時效的中斷。例如，德國稅收通則法第231條規定，征收時效中斷的事由包括以書面行使請求權，延展清償期，緩期清償，停止執行，提供擔保，延期強制執行，強制執行措施，申報破產債權以及稽征機關調查納稅人的住所或居所等;中斷的事由在時間上具有持續性者，在中斷事由終了年度之屆滿后開始新時效期間;時效僅依中斷行為所涉及的金額高度而中斷(故經常發生部分稅收債務消滅的情形)。日本國稅通則法第73條等將更正或者決定，屬于各種加算稅之有關課賦決定，關于納稅的告知、督促、交付要求等，作為納稅義務消滅時效的中斷理由;日本地方稅法第18條也將告知、督促和交付要求等三種情況作為時效中斷的理由，即當做出上述處分之時，時效在該處分生效之時中斷，納稅期限以及其他所規定的期間已經過的部分重新開始進行。依交付要求而產生的時效中斷，即使與交付要求相關的強制換價程序被撤銷，該時效中斷的效力也不喪失。另外，根據上述處分所形成的時效中斷，其效力只涉及與該處分相關的稅額部分。所以諸如實行增稅更正時，依其更正所形成的時效中斷，僅限于依其更正重新確定的稅額(增差稅額)部分。韓國國稅通則法第28條規定，消滅時效的中斷事由包括納稅通知，督促或繳納催告，交付請求，扣押;中斷后的消滅時效從超過下列期間時起重新進行:通知的繳納期間，按照督促或繳納催告之繳納期間，交付請求中止期間，截止解除扣押之期間。我國臺灣地區稅捐稽征法第23條第1項但書規定:“但于征收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限”，有學者認為系時效中斷的規定。〔28〕

考察上述各國和地區關于征收時效中斷的規定，其中斷時效事由多是由于征稅機關(權利人)行使征收權所致。因為在權力服從關系的公法中，經常是由行政機關為實現其請求權而行政處分命相對人履行公法上義務并導致時效中斷。另外，也可承認在一定的情況下，稅收債務人的行為也成為稅收債權時效中斷的事由。例如，在完成期限后申報或法定納稅期限后修正申報的情況下，可以認為是有稅收債務人的承認，已經確定的稅收債務的時效因此即被中斷。〔29〕我國稅法沒有規定追征期的中斷，雖然民法上有時效中斷的規定，〔30〕但由于稅收債權的公法屬性，不宜直接類推適用，（3l〕應盡快完善稅收立法予以解決。

3.征收期間的中止

德國稅收通則法第230條規定:“于時效期間之最后6個月內，因不可抗力而不能行使請求權者，時效不完成。”日本國稅通則法第73條第5項規定:“國稅征收權的時效，對有關與延納、納稅的延期或征收或者滯納處分的延期有關部分的國稅(包括與該部分的國稅應一并繳納的延滯稅與利息稅)，在其延納或延期的期間內不進行。”韓國國稅通則法第28條第③項規定:“依據第27條規定的消滅時效，在按照稅法規定的分期繳納期間、征收猶豫期間、滯納處分猶豫期間、或者年賦延納期間不進行。”我國臺灣地區稅捐稽征法第23條第3項規定:“依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅收之執行者，第一項征收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間”，故暫緩移送執行或停止執行的期間，即不算人時效期間內。

4.征收期間屆滿的法律效果

德國稅收通則法第232條規定:“租稅債務關系之請求權及由該請求權產生之利息，因時效之完成而消滅。”日本國稅通則法第72條規定，國稅征收權“依時效而消滅”，“關于國稅征收權的時規無須援用，并且，其利益不得放棄”。我國臺灣地區稅捐稽征法第一23條第1項規定，“應征之稅捐未于征收期間征起者，不得再行征收”。

上述各國和地區民法上時效屆滿的法律效果，雖然有采用實體權利消滅主義、抗辯權發生主義及訴權消滅主義之區分，〔32〕但稅收債權的時效效力普遍采取權利消滅主義。稅收債權消滅時效的效力為稅收債權的絕對消滅，與一些國家民法上采取訴權消滅主義不同，不待稅收債務人援用抗辯，稅收債務人也不能拋棄該利益。因此，稅收債務人對于不知征收期間已經完成而繳納之稅收，得依適用法令錯誤為理由，請求退稅。但對已逾征收期間的稅收，若納稅人自愿清繳，法無禁止收受之規定的，征稅機關仍有受領權。

稅法上普遍采取權利消滅主義的理由，一是在于對時效完成的稅收債務應給予公平處理;二是便于統一處理稅收事務，因為稅收債務的大量發生，為避免逐一確認各個當事人的意思，實行統一處理合乎便利原則，又可防止權利濫用。正如有學者指出的，大陸法系國家之所以采用權利消滅主義，除由于國家與個人實力懸殊，如果采用抗辯權發生主義，個人將懼于行使抗辯權，公務人員也容易濫用權限外，抗辯權發生主義將產生公法上的自然債務，這有違公法的強制性。而采用權利消滅主義，對所有的納稅人都發生相同的結果，符合平等原則，并利于大量性稅收事件的統一處理。〔33）我國稅法沒有對追征期屆滿的效力做出明確規定，將來立法時采取權利消滅主義較為合理。

另外，稅收債權消滅時效的效力及于附帶債權，即包括稅收債權和滯納金、利息等附帶債權，但罰款、罰金等不在時效的適用范圍內。由于附帶債權屬于從權利，故附帶債權請求權不獨立進行，而是依附于稅收債權。即附帶債權至遲于稅收債權時效完成時隨之消滅，而不問其本身之時效是否已完成。根據我國稅收征管法第52條的規定，因稅務機關的責任而追征稅款時，其追征的對象只是未繳或少繳的稅款，不包括滯納金。這樣規定的理由是考慮到未繳或少繳稅款是由稅務機關造成的，基于對稅收債務人信賴利益的保護，不征收利息，當然更不能加收滯納金。

除了上述稅收之債消滅的原因以外，有學者認為還包括課稅處分的無效與撤銷。稅收債務經征稅機關以課稅處分核定具體的應納稅額之后，可能創設實體法上本來不存在的稅收債務，如果其課稅處分具有重大而且明顯的違法瑕疵時，則其處分即屬無效，于該無效確定時，原來在外觀上所成立的稅收債務即自始不存在。如果課稅處分有瑕疵而被撤銷時，則其稅收債務也溯及既往歸于消滅。〔34〕但按照稅收法定原則，只有依據稅收實體法對稅收要件的規定才能產生稅收債務關系請求權，征稅機關的核定行為只能據以產生“繳納義務”，因此上述情況下稅收債務實際上沒有發生，當然也就沒有消滅的問題。所以嚴格來講，課稅處分的無效與撤銷并非稅收債務消滅的原因，它所涉及的實際上是稅收債務是否成立的問題。在此情況下，如有已經繳納的稅款，應以不當得利返還。

四、結論

時效是民法上一項重要和廣泛適用的法律制度，其對權利行使的時間要求和維護法安定和法律秩序和平的功能，使其成為一般法律思想。行政法發展較遲，所以技術上常常借用民法的規定，以規范行政法律關系，如日本、韓國稅法即做出了準用民法的規定。有學者認為，這種現象在英美法系國家無可厚非，因為英美法上原無公法與私法的區別。但大陸法系國家既然已經承認公法與私法的本質差異，公法的發展就不能長久停留于依賴私法的階段。例如，德國稅法規定，有關時效問題不準用民法的規定，而是另辟條文，參照民法規定，加人稅法之特征。諸如時效期間的起算、中斷、不完成以及其效力等，都自成體系，這樣更符合公法的精神。〔35〕

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關鍵字稅收籌劃避稅節稅

Abstract：Withthedevelopmentofourcountrymarketeconomy,theenterprisepositionasthemarketplacemainbodymakesclearlystepbystep.Mostenterprisesmoreandmorecareforoneselfcost,andmoreandmorepayattentiontothetaxrevenuedisbursementandpayingdutycost.Sothetaxplanningisabsorbedattentionbymanyenterprisesseriously.Throughanalyzingthetaxplanning`sconcept,principleandeffect,thewriterdiscussedtheapproachhowenterprisescarryingoutthetaxplanning.

Keyword:taxplanningtaxavoidancesavetax

稅收和我們每個人的關系越來越密切，隨著我國改革開放程度的不斷加深，居民的個人收入水平在不斷的提高，企業的國際程度也在不斷的提高，因此，企業和個人的涉稅事項不斷增多，不論在哪個國家，都要求納稅人依法納稅，對不履行納稅義務的人要給予法律制裁，但是在不違背稅法的前提下，納稅人是否能夠合法的減少自己的稅收負擔呢？正是在這樣的情況下，稅收籌劃活動在我國越來越受到重視，但目前人們對稅收籌劃還存在著種種的錯誤認識,有的人想利用稅收籌劃之名行偷稅漏稅之實,也有的想借此進行逃稅避稅，那么什么是稅收籌劃，它又有什么樣的作用，我們怎樣才能實現稅收籌劃？

一、稅收籌劃的含義

當國家對煙酒課以重稅，某君戒掉煙酒；當國家對咖啡課以重稅時，某君用喝茶代替了喝咖啡；某人為了給其繼承人留下盡可能多的財富，設法通過各種手段分割其產業，并將產業轉化成不同類型的財產，以便在國家對其征收財產轉移稅之前達到少交稅的目的。以上三個案例在沒有違反法律的情況下，都實現了減少稅收負擔的意圖，但是三者之間也有所區別，煙酒稅的立法意圖中包括抑制煙、酒消費的因素，前兩者是與立法精神相一致的；財產轉移稅的立法精神是以收入和控制資產轉讓等方面考慮得，與法律意圖相違背，那么在不違背法律的前提下，是否與立法精神相一致是學界關于稅收籌劃爭論的焦點，即稅收籌劃與避稅誰的外延更大。

筆者認為避稅應屬于稅收籌劃,理由如下:避稅行為是非違法的,這是法治社會中人們達成的共識。任何國家和地區的稅收法律法規都是該國或該地區政府意志書面形式的體現,納稅人對稅法的尊重是對書面文件的尊重,當然也就是對相關政府的尊重。如果說稅法本身與立法者的意志有出入,其責任應在立法者而不在納稅人。避稅不是對稅法規定的違反,而是對稅法的挑戰。稅法的制定與企業的避稅行為是相互促進的,避稅有利于促進稅法質量的提高。至于避稅導致的國家財政收入的減少,也不是納稅人的原因,而是稅法的滯后帶來的，所以國家不能對稅收以道德名義提出額外的要求。

因此，稅收籌劃是指在納稅行為發生之前，在不違反法律、法規的前提下，通過對納稅主體的經營活動或投資等涉稅事項作出事先安排，已達到少繳稅和遞延繳納目標的一系列謀劃活動。納稅籌劃應包括四方面內容：一是采用合法的手段進行的節稅籌劃；二是采用非違法的手段進行的避稅籌劃；三是采用經濟手段，特別是價格手段進行的稅收轉嫁籌劃；四是歸整納稅人帳目，實現涉稅零風險。從其定義不難看出,稅收籌劃以法律為底線,只要不違法而又能節稅的手段即可被劃入稅收籌劃的范圍內。

二稅收籌劃的意義

（一）有助于實現納稅人財務利益最大化

稅收籌劃可以減少納稅人的稅收成本，稅收可視作經營費用，是企業純利潤的減項，企業在不違法的前提下不納稅或少納稅，就意味著花少量的費用獲得同樣的法律認可和國家法律保護，同時稅收籌劃還可以防止納稅人陷入稅法陷阱，稅法陷阱是稅法漏洞的對稱，稅法漏洞的存在，給納稅人提供了避稅的機會；而稅法陷阱的存在，又讓納稅人不得不小心，否則會落入稅務當局設置的看似漏洞，實為陷阱圈套。納稅人一旦落入稅法陷阱，就要繳納更多的稅款，影響納稅人的正常收益。稅收籌劃可以防止落入稅法陷阱，不繳不該繳納的稅款，實現財務利益最大化。

（二）有助于提高納稅人的納稅意識

稅收籌劃是企業納稅意識提高到一點階段的表現，是與經濟體制改革改革發展到一定水平相適應的。如果稅法的絕對權威未能體現，企業的納稅意識普遍淡薄，不用進行稅收籌劃也能取得較大的稅收利益。一旦稅法能夠嚴格執行，企業為減輕稅收負擔，當然會進行稅收籌劃，不過是在保證依法納稅的提前下操作。

（三）有助于優化經濟結構

納稅人根據稅法中稅基與稅率的差別和稅收優惠政策，實施投資、融資和產品結構調整等決策，盡管在主觀上是為了減輕自己的稅收負擔，但在客觀上卻是在國家稅收杠桿的作用下，逐步走向優化產業結構的道路，有利于資本流動和資源的合理配置。

（四）有可能增加國家財政收入總量

企業進行稅收籌劃，雖然旨在降低企業稅負，但隨著產業布局的逐漸合理，可以促進生產的發展。企業規模擴大了，效益提高了，收入和利潤增加了，從整體和發展上來看，國家的財政收入也將同步增長。

三稅收籌劃的原則

只有把握籌劃原則，才能實現稅收籌劃效益最大化。一般來說，企業稅收籌劃應遵循以下原則：

（一）不違法原則。稅收籌劃是在不違反現行稅法的前提下進行的，是以國家政府指定的稅法為研究對象，對不同的納稅方案進行比較后做出的納稅優化選擇。稅收籌劃必須要遵守稅收法律和政策，只有在這個前提下，才能保證所設計的經濟活動、納稅方案為稅收部門所認可，否則會收到相應的懲罰并承擔法律責任。這是稅收籌劃的最基本原則和稅收籌劃賴于生存的前提條件。

（二）成本效益原則。任何一項籌劃方案都有其兩面性，隨著某一項籌劃方案的實施，納稅人在取得部分稅收利益的同時，必然會為該籌劃方案的實施付出額外的費用，以及因選擇該籌劃方案而放棄其他方案所損失的相應機會收益。因此，稅收籌劃應遵循成本效益原則，既考慮稅收籌劃的直接成本，同時還要將稅收籌劃方案比較選擇中所放棄方案的可能收益作為機會成本加以考慮，而不能一味地考慮稅收成本的降低，而忽略因該籌劃方案的實施引發的其他費用的增加或收入的減少，必須綜合考慮采取該稅收籌劃方案是否能給企業帶來絕對的收益。只有當稅收籌劃所獲取的收益大于成本時，該籌劃方案可行。這就要求企業始終要以企業本身的健康發展為前提，注重整體經濟效應，不能因為降低了一個稅種的成本，而過多的增加其它成本費用（包括其它稅款）；也不能僅僅為降低稅收成本，過度增加生產經營的風險，以致影響到企業生產經營的根本。

（三）財務利益最大化原則。稅收籌劃的最主要目的，歸根結底是要使納稅人的可支配財務利益最大化，即稅后財務利益最大化。納稅人財務利益最大化除了考慮節減稅收外，還要考慮納稅人的綜合經濟利益最大化，不僅要考慮納稅人現在的財務利益，還要考慮納稅人未來的財務利益，不僅要考慮納稅人的短期利益，還要考慮納稅人的長期利益，不僅要考慮納稅人的所得增加，還要考慮納稅人的資本增加。

（四）稅收籌劃的謹慎性原則。稅收籌劃面臨諸多的不確定性以及不斷變化的規則約束，因此其風險更難于掌控，需要更多的風險分析與風險管理。稅收籌劃經常在稅收法律法規規定性的邊緣上進行操作，這就意味著其蘊含著很大的操作風險。稅收籌劃主要有兩大風險：經營過程中的風險和稅收政策變動的風險。經營過程中的風險主要是由于企業不能準確預測到經營方案的實現所帶來的風險。政策變動風險與稅法的“剛性”有關，目前我國稅收政策還處于頻繁調整時期，這種政策變動風險不容忽視。另外，稅收籌劃之所以有風險，還與國家政策、經濟環境及企業自身活動的不斷變化有關。企業必須隨時根據國家政策做出相應的調整，采取措施分散風險，爭取盡可能大的稅收收益。

四稅收籌劃的途徑

稅收籌劃空間的角度不同，其有多種劃分方式，但是基本上還是通過稅基、稅率、稅額和稅期這四個方面實現稅收籌劃的。

（一）改變稅基進行稅收籌劃

通過稅基的減少來達到減輕稅負的目標是納稅籌劃最基本的方法之一，納稅人在進行納稅籌劃是應充分考慮稅基籌劃可以帶來的稅收利益.從改變稅基的角度進行納稅籌劃可分為以下三種:

1、起征點籌劃技術

起征點，又稱“征稅起點”或“起稅點”，是指稅法規定對征稅對象開始征稅的起點數額。征稅對象的數額達到起征點的就全部數額征稅，未達到起征點的不征稅。該數額通常由稅法確定，但也存在著一定的地區差異。在進行起征點納稅籌劃時，首先應該對各個地方的起征點標準有一定的了解。其次，由于起征點的全額累進，即在起征點以下免稅，起征點以上全額計稅，因此在預計稅基會超過或接近起征點事就應該將其控制在起征點以下，使納稅人獲得更大的整體利益。

2、分劈籌劃技術

分劈籌劃技術是指在合法和合理的情況下，使所得、財產在兩個或更多個納稅人之間進行分劈而直接節稅的稅收籌劃技術。出于調節收入等社會政策的考慮，各國的所得稅和財產稅一般都采用累進稅率，計稅基數越大，適用的最高邊際稅率也越高。把所得、財產在兩個或更多個納稅人之間進行分劈，可以使計稅基數降至低稅率級別，從而降低最高邊際適用稅率，節減稅收。但是分劈技術適用的人和進行分劈的項目有限，條件也比較苛刻，因此分劈技術適用范圍狹窄，采用分劈技術節稅不但要受到許多稅收條件的限制，還要受到許多非稅條件如分劈參與人等復雜因素的影響，所以技術較為復雜。

3、扣除籌劃技術

扣除籌劃技術是指在合法和合理的情況下，使扣除額增加而直接節稅，或調整各個計稅期的扣除額而相對節稅的稅收籌劃技術。在同樣多收入的情況下，各項扣除額、寬免額、沖抵額等越大，計稅基數就會越小，應納稅額就也越小，所節減的稅款也就越大。扣除技術適用范圍廣，無論是自然人還是企業都可以使用，但是稅法中對扣除、寬免、沖抵等規定非常復雜，因此扣除技術往往需要精通稅法。技術要求高。

（二）通過稅率差異進行納稅籌劃

稅率差異是指性質相同或相似的稅種適用稅率的不同。稅率差異技術是利用稅法規定的稅率差異，在合法合理的情況下對納稅人自身情況進行籌劃，以適用較低的稅率，達到絕對節稅的目的。通常來說，稅率差異納稅籌劃技術可以通過以下兩種方法進行籌劃：

1、投資低稅率行業

利用低稅率的行業實施納稅籌劃有兩個方面的思路：一方面，在企業設立考慮行業的稅負情況，把稅收優惠因素作為投資決策的重要的因素，順應國家稅收政策，以減輕稅收負擔；另一方面，在可能的情況下舉辦有稅收優惠的行業。例如在高新技術產業開發區對高新技術產業的投資稅率為15％，實行兩免三減半的稅收優惠。

2、投資低稅率地區

由于我國地域廣闊，國家對不同地區規定不同的稅率，在納稅籌劃中，運用最為廣泛的是針對不同地區的稅收優惠政策進行籌劃。這種區域性的稅收優惠差異，給投資提供了更多的投資選擇和利用的機會，納稅人在投資和納稅時，必須對此進行慎重選擇并充分運用稅收政策。例如經濟特區、沿海經濟開發區、經濟技術開發區、保稅區等都有一定程度的稅收優惠政策，企業可在這些地區設立機構，已獲得低稅率優勢。

（三）通過稅額的變化進行納稅籌劃

通過改變應納稅額的納稅籌劃方法就是利用稅法規定的退稅、減免稅以及稅收抵免等直接減少應納稅額的籌劃方法。該籌劃方法可分為以下幾種：

1、退稅籌劃技術

退稅技術是指在合法和合理的情況下，使稅務機關退還納稅人已納稅款而直接節稅的稅收籌劃技術。在已繳納稅款的情況下，退稅無疑是償還了繳納的稅款，節減了稅收，所退稅額越大，節減的稅收就越多。稅務機關向納稅人退稅的情況一般有：稅務機關誤征或是多征的稅款；納稅人多繳納的稅款；零稅率商品的伊納國內流轉稅稅款；符合國家退稅獎勵條件的已納稅款。退稅技術涉及的退稅主要是讓稅務機關退還納稅人符合國家退稅獎勵條件的已納稅款。比如，我國對外商投資企業的合格在投資，允許退還已納企業所得稅的40%，就是一種獎勵性的退稅。

2、減免稅籌劃技術

減免稅是國家對特定的行業、地區、企業、項目或情況所給予納稅人的稅收優惠，是免征或減征稅款的照顧或獎勵措施。減免稅的情況可分為以下幾種：鼓勵特定地區經濟發展而制定的對地方傾斜的稅收減免政策；因納稅人不同而享受不同的稅收減免政策，例如外資企業可以享受“兩免三減半”的優惠；根據是否涉足高新技術產業的情況而適用不同的減免稅政策。納稅人應該根據自身的具體情況，盡量滿足稅法規定的減免稅條件，以達到減輕稅負的目的。

3、抵免稅籌劃技術

抵免額是指納稅人在匯算清繳是可以用其已繳納的稅款沖減應納稅額的數額。稅收抵免是指按照稅法規定，從納稅人的應納稅額中扣除一部分抵免額。稅收抵免可以使納稅人避免雙重納稅，實際運用中稅收抵免也可以是稅收優惠或獎勵方法。稅收抵免籌劃技術的關鍵就是利用稅法規定的各種稅收優惠來達到減輕稅負的目的。

（四）通過納稅期限進行納稅籌劃

延期納稅是指為了緩解納稅人遇到的特殊的暫時困難,允許納稅人延期繳納或分期繳納其應負擔的稅額.這種稅收支出的方式,給納稅人帶來的好處是不言而喻的。《國際稅收辭匯》中對延期納稅條目的注釋作了精辟的闡述：“延期納稅的好處有：有利于資金周轉，節省利息支出，以及由于通貨膨脹的影響，延期以后繳納的稅款幣值下降，從而降低了實際納稅額。”納稅人可以利用適當的會計處理方法、跨期結轉以及企業實際存在的困難等實現延期繳納稅款，從而為企業贏得一筆無息貸款。延期納稅是進行納稅籌劃的重要手段，特別是對于那些繳納稅款較多的納稅人來說，延期納稅更是具有重要的意義。因此納稅人要充分利用好這個籌劃手段，以實現自身利益最大化。

企業進行稅收籌劃的思路應該說是非常廣泛的，企業要想達到財務利益最大化的目的，就必須依法辦事。只有合法，才能經得起稅務機關的檢查，這是稅收籌劃的立足之根本，只有在符合或不違反稅法的前提下，通過周密的稅收籌劃，從中選擇最佳稅收繳納方案，從而達到合法節稅、盡可能減輕企業稅負之目的。納稅籌劃的興起與發展，使納稅人觀念更新的產物，是適應市場經濟需要的，也是同國際接軌的體現。隨著市場經濟體制的不斷完善，新一輪稅制改革的展開，依法治稅進程的加快，納稅籌劃必定越來越受到重視，它將具有廣闊的前景。

參考文獻

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王國華，張美中納稅籌劃理論與實務中國稅務出版社2004年

計金標稅收籌劃中國人民大學出版社2004年

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我國GDP的偏差是客觀存在的，這種偏差既有來自國際上普遍的因素，也有中國自身的特色原因。就前者來說，源于人類生產實踐活動的不斷發展和深入，對GDP認知的不斷完善的結果。而后者則是源于我國在經濟變革時期國民核算體系的變革天生就帶有勞動價值生產觀的烙印，而新的統計方法在中國的特色實踐中還不能很好地磨合。下面從理論、歷史和現實三個維度來看中國GDP偏差產生的原因，而后兩個原因是具有中國特色的。

1.出現偏差的理論原因價值原則：在進行國民經濟核算時，我們需要關注的是價值原則。首先，價值是什么，按照SNA體系，用市場價值來衡量人類日常生產活動的社會價值，但是這種價值的衡量卻并非對整個人類社會有價值的經濟成果衡量的充分條件。那么我們就再追問價值來源于什么，是土地創造價值、勞動創造價值還是所有要素都創造價值，那么自然資源和生態環境的貢獻又如何。目前SNA體系廣泛采用所有要素形成價值這一理論。最后，GDP核算的社會范圍又該如何確定，我們對于價值的探求是否該從人類社會范圍拓展到整個自然環境，在GDP衡量中更加關心可持續發展問題。市場原則：市場原則對于GDP的核算存在著一些自身的局限，表現在三個方面，其一，按市場原則，只有那些向市場和社會提品或勞務才能被計入GDP，而家庭的自給自足則被排除在外。其二，市場本身就帶有外部經濟和外部不經濟，而這些并不能用貨幣很好地表現出來。其三，市場交易信息并不能涵蓋所有市場的交易活動，諸如地下經濟，灰色經濟，未觀測經濟等等。

2.我國GDP核算偏差的歷史性原因為了適應改革開放與國際接軌，我國現行的GDP是從MPS取消后轉變而來的，雖然采用SNA模式，但是這種模式卻帶有極強的拼接特性，部分的保留了MPS的身影。一方面我國原有的統計制度是與計劃經濟管理體制高度一致的，當更換方法后，這一套體制被部分保留下來，而這種統計制度成為我國現行GDP統計的的基礎；另一方面我國從一開始就采用粗放型統計模式，對于工業，農業的普查十年一次，資料來源極不完善。

3.我國GDP核算偏差的中國特色及其現實原因我國GDP的核算特色簡單的說包括如下幾點：采用生產法和收入法的混合體系；依賴普查數據而普查年限太長，估算處較多；新興行業較多，更加缺乏核算標準；統計架構分散，分類核算粗糙且缺乏系統性；統計規模較小，特別是基層統計工作開展支持力度小；中央和地方數據的不一致；統計體系中缺少國際上已經普遍采用的項目。產生這些特色的具體現實原因是多方面的，我國現行的體制不足以支撐支出法的核算，采用混合體系，對于農業用生產法，對于非物質生產領域用收入法。而這些方法的運用又缺少足夠的資料支撐，普查每十年才進行一次。處于轉軌時期的中國，經濟變革巨大，新興行業層出不窮，又很難及時采用統一標準，導致核算上人為的因素過多，再加上地方與中央的利益訴求不一，導致GDP的主觀性太強。此外，我國GDP核算體系的發展還沒有形成完整的監管，數據修訂，數據及時的體系。

二、我國GDP被嚴重低估的表現

之所以認為GDP被低估源于我國現行GDP統計在技術上的遺漏和在范圍上的遺漏，技術上的遺漏主要表現在統計口徑的差錯和不同經濟發展階段對GDP認知的變化。下面我主要談的是范圍上的遺漏，就是我國的GDP統計基本沒有考慮，或者更嚴格的說是做了個考慮的樣子的那部分遺漏數據。

1.房租：按照SNA的體系，住房服務屬于住房消費。房租應計入GDP，但自買的住房我國卻未計入GDP，國際上采用的模式是按租金價格將自有住房計入GDP的統計。

2.費+警察費用：我國這一費用包含在國家機關，政黨機關和社會團體這一行業的增加值里，但是這一增加值以2005年為例只有6141億，同其他同期國家的數據相比，明顯被隱藏和低估了。

3.農村GDP的低估表現在三個方面：其一，農村土地數據的統計遺漏，導致我國數據普查的失真；其二，農村工業的低估，特別是農村住房建立的原料來自鄉村工業供應，人力來自親鵬好友，這些都被遺漏的，以及農村煤礦工業等；其三，農村服務業被嚴重低估，沒有將農村這種分散、辨識度不高的服務統計在內。

4.工業：我國小企業核算是一個薄弱環節，一方面隨著市場經濟的深化，租、轉、買全面鋪開資料收集存在著極大的困難，另一方面個體私營，中小企業都存在著或多或少的信息隱藏。

篇(7)

金融業和房地產業某種意義上是對孿生兄弟，世界金融危機不可避免地波及到中國，而房地產行業則受到顯著影響。

2008年中國房地產市場經歷一場夢魘。受世界金融危機影響，2008年，房地產行業投資增速趨緩，施工面積、竣工面積、新開工面積等都出現同比下降的態勢。從全國范圍看，房地產行業對GDP增長的直接貢獻度在降低。國家發改委、國家統計局聯合的數據顯示，2008年全國70個大中城市房屋銷售價格同比漲幅呈逐月下降走勢，且下降幅度明顯，到12月份成為負數。伴隨著價格的調整，房地產市場陷入低迷，突出表現在成交量的急劇萎縮，房屋銷售量與銷售額大幅下挫。國家統計局的數據顯示：2008年1-12月，全國商品房銷售面積為62088.9萬平方米，同比下降19.7%，其中住宅商品房銷售面積為55886.5萬平方米，同比減少20.3%，期房銷售面積為42459.7萬平米，同比減少18.7%；商品房銷售額24071.4億元億元，同比下降19.5%，其中的住宅銷售額為20424.1億元，同比減少20.1%，期房銷售額為17714.6億元，同比減少19.6%。從上述數據可以看出，2008年商品房的銷售額和銷售面積比上年均有了不同程度的萎縮，且下滑的幅度還是較大，對于房地產行業的未來發展前景并不很好。

2房地產稅收

房地產稅是以房地產或與房地產有關行為和收益為征收對象的稅種，是房地產開發、經營過程中，房地產開發商和消費者需要交納的稅種。房地產稅收是我國財政收入的重要來源之一，更是我國調控房地產市場，規范房地產經濟行為、調節國家財富分配的重要經濟杠桿。房地產稅收對住房市場的影響有兩個特殊的方面，一個是對家庭借貸的影響，一個是對住房價格的影響。高房價鼓勵了納稅人增加借貸而不是股權，而對漲價的預期也提高了購房的借貸的預期收益率。但是，稅收對住房價格的影響程度，因為范圍和各種手段的復雜性很難估計出來。可以確定的是，資本利得稅、財產稅、遺產與贈與稅、銷售稅或增值稅都對房價有著很大的影響。

3我國房地產稅收體制改革的探索

我國現行的房地產稅收制度是1994年經過稅費改革之后實行的制度。十幾年來，該稅收體系指導我國房地產業經過了一個相當繁榮的時期，為我國國民經濟的發展做出了突出的貢獻。但是隨著經濟的發展和環境的變化，我國原有的房地產稅收體制已經出現了一些問題，尤其在金融危機下，該體系已不能有效地發揮其調控房地產市場，控制房價的作用。國際貨幣基金組織指出，消除與房地產有關的稅收扭曲可以提高效率并有助于避免宏觀經濟失衡。因此，在當前環境下我國有必要對現有的房地產稅收體系進行改革，以更加適應環境的變化，促進房地產行業的健康發展。

（1）居民購房優惠收稅

在金融危機期間，對國民購買商品房可暫免征收稅收，或實行部分（或全額）退稅政策，以更加優惠的稅收政策惠及于全體國民。

（2）二手房營業稅實行差額收稅

現行的對個人購買住房不足5年轉手交易的，銷售時按其取得的售房收入全額征收營業稅。這條規定，在市場蕭條時，使得二手房交易雙方處于僵持狀態，所以在這一時期，繼續對二手房交易實行全額征收營業稅對二手房交易起的是阻礙作用。因此建議對二手房銷售的，不管是購買后超過幾年，其營業稅都改全額征收為差額征收的政策，這不僅符合營業稅的立法精神和發展方向，同時也有利于繁榮房地產市場，增加房地產稅收來源。

（3）暫停征收土地增值稅

我國土地增值稅是1993年底開征的，數十年來幾乎流于形式，有名無實，所征收的稅款屈指可數。鑒于房地產企業的土地增值稅已經體現在企業損益之中，而且計算土地增值稅又類似于企業所得稅的所得額，再行征收，就會導致重復征收。更重要的是，土地增值稅征收手續煩鎖，難以做到公平公正，再繼續拖沓下去會影響稅務機關的公信力。因此，在金融危機的大環境下，可以暫停征收土地增值稅。

（4）大膽改革創新，構建符合科學發展觀的稅收征管機制

不管經濟形勢如何變化，但我們要遵循“依法治稅、強化征管”的執法理念，以改革創新的勇氣，積極探索適應新形勢發展要求的稅收征管機制，構建符合經濟發展要求的征管新模式，拓寬稅收職能作用的發揮方式。

論文關鍵詞：金融危機房地產稅收改革

論文摘要：受金融危機的影響，我國房地產市場持續低迷。文章從稅收制度的角度，分析了我國房地產的現狀，并對如何改變房地產市場現狀，提出了若干房地產稅收制度的改革建議。

Abstract:Financialcrisis''''sinfluence,ourcountryrealestatemarketiscontinuedmurky.Thearticlefromthetaxrevenuesystem''''sangle,hasanalyzedourcountryrealestatepresentsituation,andhowtochangetherealestatemarketpresentsituation,putforwardcertainrealestatetaxrevenuesystem''''sreformproposal.

Keywords:Financialcrisisrealestatetaxrevenuereform

參考文獻:

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